近幾年有關(guān)稅權(quán)的論述和研究逐漸多起來，稅權(quán)成為稅收理論研究和實踐中的一個熱點。本文擬就稅權(quán)之中的稅收立法權(quán)問題，作些初步的探討。

　　一、 稅權(quán)的概念

　　何為稅權(quán)？在我國的《辭?！贰ⅰ吨袊悇?wù)百科全書》、《現(xiàn)代稅法實用詞典》等詞書中均未收入這一詞匯。稅權(quán)，顧名思義是稅和權(quán)力或權(quán)利的結(jié)合。稅權(quán)的概念，首先涉及對稅和國家權(quán)力或權(quán)利的認識。稅收的含義應(yīng)表述為：國家為實現(xiàn)其職能，執(zhí)行社會公共事務(wù)，滿足公共需要，憑借政治權(quán)力，依照法律規(guī)定，取得財政收入的一種特定的分配形式。可以認為稅收是國家強制取得剩余產(chǎn)品或社會財富而形成的一種特定的分配關(guān)系，屬于與社會生產(chǎn)和再生產(chǎn)相聯(lián)系的經(jīng)濟范疇，這也是稅收的本質(zhì)。其形式上的“強制性”、“非對稱償還性”（無償性）、“規(guī)范性”特征正是稅收本質(zhì)的反映。從稅收的本質(zhì)看，稅權(quán)是國家參與國民收入的分配權(quán)。

　　 按照馬克思主義觀點：權(quán)力包括財產(chǎn)權(quán)力和政治權(quán)力。財產(chǎn)權(quán)力是屬于所有者的權(quán)力，而政治權(quán)力則屬于國家的權(quán)力。筆者認為，國家的權(quán)力既包括政治權(quán)力也包括國家的財產(chǎn)權(quán)力。但國家在行使稅權(quán)參與國民收入，取得財政收入，憑借的是政治權(quán)力，而非國家財產(chǎn)權(quán)力。只有當(dāng)財政收入或預(yù)算收入再分配時，即預(yù)算支出時，才能成為一種國家財產(chǎn)權(quán)力。因為這時稅收收入已屬于國家所有者的財產(chǎn)。因此，理解馬克思的“政治權(quán)力”，需從稅權(quán)的權(quán)源視角去認識：稅收收入是國家憑借“政治權(quán)力”取得，在一定意義上是一種“剝奪”，是客觀的依法“剝奪”，從而完整、科學(xué)地把握稅權(quán)的性質(zhì)。顯然，無償性這一稅收形式特征體現(xiàn)稅權(quán)性質(zhì)。國家憑借政治權(quán)力，依據(jù)法律規(guī)范強迫納稅義務(wù)人將自己的貨幣或?qū)嵨锏乃袡?quán)轉(zhuǎn)移給國家，使納稅人喪失其財產(chǎn)所有權(quán)，國家取得其財產(chǎn)所有權(quán)。所有權(quán)在這里依法強行轉(zhuǎn)移，其實質(zhì)原因就在于政治權(quán)力的取得。在此意義上，稅權(quán)可以稱為取得國家所有權(quán)之權(quán)，稅權(quán)是權(quán)力與利益直接的同一。

　　前面所述國家憑借政治權(quán)力，即權(quán)力是后盾，是法律規(guī)定的權(quán)利得以實現(xiàn)的保障，眾所周知，沒有政治權(quán)力作保證，稅收就成為不可能，這里權(quán)力與權(quán)利的同一，體現(xiàn)國家與法的關(guān)系，以及法與稅的關(guān)系。

　　縱觀世界各國的稅收歷史，無不接受稅收法律主義的影響，稅收法律主義的含義是：稅收法定，有稅就有法，每一稅種的設(shè)置必須同步立法，征納雙方的權(quán)利和義務(wù)由法律或法規(guī)予以確定和規(guī)范。如我國憲法規(guī)定：“中華人民共和國公民有依照法律納稅的義務(wù)”。稅收法律主義表明國家征稅的權(quán)利和納稅人的納稅義務(wù)都是法定的。不論其權(quán)利義務(wù)是否對等，征稅機關(guān)依法征稅，納稅人依法繳稅，兩方主體均不得違法。這就說明法律是征稅的依據(jù)。關(guān)于稅收法律主義，各國稅法著作中均有詳細著述。

　　目前，由于我國沒有《中華人民共和國稅法》法典，稅收基本法也未出臺，因此，也不可能對稅法概念和稅權(quán)概念有統(tǒng)一的權(quán)威解釋。基于上述，可以明確，稅權(quán)應(yīng)包括以下幾層含義：１、稅權(quán)屬于法律概念，稅法是公法，稅權(quán)屬于公權(quán)；２、稅權(quán)是指法律上明確規(guī)定的權(quán)利或權(quán)力。３、稅權(quán)的實現(xiàn)憑借或依靠國家的政治權(quán)力。４、稅權(quán)是權(quán)利與權(quán)力的合一或統(tǒng)一。５、稅權(quán)通常是指法律上的權(quán)利，與法律上的義務(wù)對稱。６、與稅權(quán)相關(guān)聯(lián)的概念主要有：所有權(quán)、財產(chǎn)權(quán)、債權(quán)、請求權(quán)等。綜上，對稅權(quán)的概念，我們可以做如下表述：稅權(quán)是國家為實現(xiàn)其職能，取得財政收入，具有在稅收立法、稅款征收、稅務(wù)管理等方面的權(quán)力或權(quán)利。

　　 二、稅權(quán)的內(nèi)容

　　 稅權(quán)的內(nèi)容，從總體上說包括兩方面：其一，是立法稅權(quán)（也稱稅收立法權(quán)）。又包含中央立法權(quán)和地方立法權(quán)；其二，是執(zhí)法稅權(quán)（也稱稅收執(zhí)法權(quán)），又包含稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)。在法理上，稅收立法權(quán)與稅收執(zhí)法權(quán)是兩個不同的概念，但又緊密聯(lián)系。從國家機關(guān)的職能分工來說，立法權(quán)屬于立法機關(guān)，即全國人大及其常委會這一最高權(quán)力機關(guān)。根據(jù)我國國情，作為行政機關(guān)的國務(wù)院基于授權(quán)具有一定程度的立法權(quán)；而執(zhí)行權(quán)則屬于國務(wù)院主管稅務(wù)的機關(guān)，一般是指各級稅務(wù)機關(guān)。稅權(quán)與事權(quán)、財權(quán)緊密聯(lián)系，相輔相成，最終關(guān)系到國家財政的收入歸屬，為此，稅收的立法權(quán)與稅收執(zhí)法稅權(quán)必須互相貫通協(xié)調(diào)一致。需要說明，通常情況下，稅權(quán)更多的是指執(zhí)法權(quán)，即稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)。關(guān)于“稅收司法權(quán)”筆者不同意這個提法，因為，司法權(quán)一般屬于法院和檢察院，如果將司法概念的界定范圍，擴展到法院、檢察院、司法局、公安局的執(zhí)法行為，那么對稅權(quán)的“司法權(quán)”就很難以得出合乎法律邏輯的解釋。但是，稅權(quán)不僅需要國家政治權(quán)力的保護，而且更需要直接的司法保護。

　　 總之，筆者認為：稅權(quán)包括也僅包括立法稅權(quán)和執(zhí)法稅權(quán)。立法稅權(quán)又分為中央立法權(quán)和地方立法權(quán)、稅法的解釋權(quán)、調(diào)整權(quán)、修改權(quán)、廢止權(quán)、稅收的減免權(quán)。執(zhí)法稅權(quán)，包含稅款征收權(quán)和稅務(wù)管理權(quán)，執(zhí)法稅權(quán)突出的體現(xiàn)權(quán)利和權(quán)力的一致。

　　 三、我國立法稅權(quán)的現(xiàn)狀及改進設(shè)想

　　 立法稅權(quán)是指國家政權(quán)機關(guān)依照法定程序制定、解釋、調(diào)整、修改、廢止稅收法律、法規(guī)的特定權(quán)力。世界各國在立法稅權(quán)上都存在稅收立法權(quán)限的劃分問題。美國憲法規(guī)定：國會有課征所得稅、間接稅、輸入稅與國產(chǎn)稅的權(quán)力；德國憲法規(guī)定：對收入全部或部分歸聯(lián)邦的收入，聯(lián)邦與州有共同立法權(quán)；比利時雖然是單一制國家，其憲法也規(guī)定：國家稅必須通過立法才能規(guī)定，城市、市鎮(zhèn)聯(lián)合體和市鎮(zhèn)的地方稅，非經(jīng)各自議會作出決定，不得征收。我國的稅收立法權(quán)體現(xiàn)集中在中央的原則。在1993年的《國務(wù)院關(guān)于實行分稅制財政管理體制的決定》指出：“中央稅、共享稅以及地方稅的立法權(quán)都要集中在中央。”這些關(guān)于稅收立法權(quán)限劃分的規(guī)定，體現(xiàn)了我國中央集權(quán)和單一制國家的立法特點。

　　（一）立法機關(guān)

　　我國立法機關(guān)包括：１、全國人大及其常委會，這是最高權(quán)力機關(guān)，行使國家立法權(quán)，這一權(quán)力又由憲法加以確定，它具有修改并解釋憲法的權(quán)力，當(dāng)然具有制定和修改其他法律的權(quán)力。稅收法律的制定、修改等權(quán)力，屬于全國人大及其常委會。２、國務(wù)院，作為國家最高行政機關(guān)，比較多的參與立法，與三權(quán)分立的國家有很大的不同，這與我國國情有關(guān)。我國現(xiàn)行的稅收法律、法規(guī)，其中只有三個法律是由全國人大立法機關(guān)制定的，即《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國稅收征收管理法》，其他工商稅的法律規(guī)定以及非工商稅的法律規(guī)定均以“暫行條例”等法規(guī)形式由國務(wù)院及主管機關(guān)制定。在法理上，國務(wù)院制定“暫行條例”應(yīng)認為是全國人大的授權(quán)立法，立法權(quán)應(yīng)屬全國人大及其常委會。我國全國人大曾于1984年和1985年兩次授權(quán)國務(wù)院在工商稅制等方面制定暫行條例，因此就出現(xiàn)目前我國18個工商稅的法律規(guī)定中只有兩個“法律”是由全國人大制定的，其它基本上都是由國務(wù)院制定的“暫行條例”。有的“暫行條例”暫行時間過長，暫行十幾年，甚至更長，影響稅法的效力和后果，這種情況應(yīng)該根據(jù)我國法制化進程予以改變，使一些有全局影響的重大的的“暫行條例”早日回歸到“法律”的位置上，對不適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的“暫行條例”，應(yīng)及時廢止。為提高稅法的權(quán)威性，建議今后加大全國人大立法機關(guān)的立法力度和立法數(shù)量。

　　（二）分稅制與立法權(quán)劃分原則

　　 分稅制實際上就是中央和地方分散稅權(quán)，亦即《工商稅制改革實施方案》中規(guī)定的“合理分權(quán)”原則。立法權(quán)的分權(quán)，與集權(quán)對稱，地方立法權(quán)，必須是由地方有立法權(quán)的地方人大及其常委會，在不違背憲法或憲法許可的情況下，根據(jù)本行政區(qū)財權(quán)與事權(quán)相統(tǒng)一原則確定，而我國現(xiàn)狀是地方稅的立法權(quán)，基本上是集中在中央，維護了“統(tǒng)一稅法”原則，是符合現(xiàn)實、合乎國情的選擇。分稅制是財政管理體制，不僅涉及稅權(quán)的分散，更關(guān)系到稅收收入的分配，理順中央與地方的財政分配關(guān)系。國家根據(jù)事權(quán)與財權(quán)相結(jié)合的原則，將稅種統(tǒng)一劃分為中央稅、地方稅和中央地方共享稅。稅收收入分配的歸屬，將保證中央財政的需要和滿足執(zhí)行社會公共事務(wù)的需要，并增強中央的宏觀調(diào)控能力。這里還體現(xiàn)出稅權(quán)是一種分配和再分配權(quán)。關(guān)于稅收立法權(quán)限的劃分，各國都根據(jù)本國的實際，如經(jīng)濟、政治、民族、文化、歷史等各種因素，在稅權(quán)的集中與分散上各有特色，不盡一致。有法國、英國的中央集權(quán)型，有美國的地方分散型和日本、德國的中央地方兼顧型等模式。而我國的取向，必須結(jié)合我國市場經(jīng)濟還不成熟，法制還不健全，民主意識還需要加強等社會主義初級階段的國情和單一制國家政治體制的特點，確立我國立法體制，既要“集中稅權(quán)”、“統(tǒng)一稅法”，又要“合理分權(quán)”，理順中央與地方的財政分配關(guān)系，使中央和地方政財分配關(guān)系更合理、更科學(xué)，從而保證國家財政職能作用更好的發(fā)揮。不論稅收立法權(quán)限在中央和地方如何劃分，都必須納入憲法的規(guī)范，保障其權(quán)力的合法性和規(guī)范性。

　　 根據(jù)我國實際，應(yīng)該將主體稅種的流轉(zhuǎn)稅和所得稅的立法權(quán)交給中央統(tǒng)一立法，其他所有稅種的設(shè)置，特別是國家統(tǒng)一開征的財產(chǎn)稅、資源稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、遺產(chǎn)稅、證券交易稅等稅種的立法，都應(yīng)由中央制定，地方不得進行新稅種立法。但對地方稅法施行上可以結(jié)合本地區(qū)實際情況，由地方立法機關(guān)或政府制定具體實施辦法，在稅率和減免稅等方面作選擇性的規(guī)定。地方行使一定的立法權(quán)實質(zhì)上是立法權(quán)的調(diào)整權(quán)，如《契稅暫行條例》是全國統(tǒng)一開征的地方稅，該條例第３條規(guī)定：“契稅稅率為３—５％，契稅的適用稅率，由省、自治區(qū)、直轄市人民政府在前款規(guī)定的幅度內(nèi)按照本地區(qū)的實際情況確定，并報財政部和國家稅務(wù)總局備案。”這一規(guī)定正體現(xiàn)地方對統(tǒng)一稅法適用部分條款的選擇，是對稅收立法權(quán)的一種分散，在此意義上，可以認為廣義的稅收立法權(quán)包括稅收政策的制定權(quán)（稅政權(quán)）。

　?。ㄈ┒愂臻_征權(quán)

　　需要指出，地方立法機關(guān)或政府還具有某一地方稅的開征權(quán)，即某一地方稅法在本地區(qū)是否施行的權(quán)力，如全國統(tǒng)一征收的《筵席稅暫行條例》已發(fā)布９年，有許多省市沒有開征。1994年稅制改革后，中央已將該稅法的施行權(quán)交給地方，由各地方?jīng)Q定開征或停征。

　?。ㄋ模┱{(diào)整權(quán)

　　稅收減免權(quán)是立法稅權(quán)的重要組成內(nèi)容，除稅法本身規(guī)定減免稅外，我國現(xiàn)行稅法已經(jīng)將絕大部分減免權(quán)規(guī)定在中央。如在《增值稅暫行條例》第16條規(guī)定：“除前款規(guī)定外，增值稅的免稅、減稅項目由國務(wù)院規(guī)定。任何地區(qū)、部門均不得規(guī)定免稅、減稅項目。”《營業(yè)稅暫行條例》第６條也作了相同的規(guī)定。在《企業(yè)所得稅暫行條例》里，從優(yōu)惠政策的角度規(guī)定了減免稅，第８條規(guī)定：“民族自治地方的企業(yè)，需要照顧和鼓勵的，經(jīng)省級人民政府批準(zhǔn)，可以實行定期減稅或者免稅”，這一規(guī)定同時說明稅權(quán)集中在中央，又需結(jié)合民族自治區(qū)的自治機關(guān)的自治權(quán)，正確處理中央與自治區(qū)在稅收立法權(quán)方面的集中與分散關(guān)系。今后還應(yīng)適當(dāng)擴大自治區(qū)制定稅收政策的權(quán)力。我國在稅法里一般都明確規(guī)定行使調(diào)整權(quán)的國家機關(guān)，如《增值稅暫行條例》第２條規(guī)定：“稅率的調(diào)整，由國務(wù)院決定”?！稜I業(yè)稅暫行條例》第２條規(guī)定：“稅目、稅率的調(diào)整，由國務(wù)院決定”，這說明作為立法稅權(quán)的調(diào)整權(quán)，也是集中在中央。調(diào)整權(quán)根據(jù)某地方實際情況，可以分散給地方，如北京市地稅局最新公布：從1998年１月１日起，對個人勞務(wù)報酬所得一千元以下的收入，一律按預(yù)扣率３％，全額計稅，征收個人所得稅。

　　調(diào)整權(quán)與立法權(quán)是一致的，如《×××暫行條例》本身就是授權(quán)國務(wù)院立法，條例又規(guī)定調(diào)整權(quán)仍屬國務(wù)院，所以說這里的調(diào)整權(quán)與立法權(quán)是完全一致的。調(diào)整權(quán)與修改權(quán)有著同一性，一般情況下，調(diào)整即是修改，稅目、稅率被調(diào)整后就是修改了原來的內(nèi)容。需要說明，在“暫行條例”中的調(diào)整權(quán)主要是指稅目、稅率的調(diào)整，修改內(nèi)容，如《稅收征管法》中對增值稅發(fā)票的印制規(guī)定，于1995年２月28日第八屆全人民代表大會常務(wù)委員會第十二次會議通過修改了第14條，為：“增值稅專用發(fā)票由國務(wù)院稅務(wù)主管部門指定的企業(yè)印制”，這里的修改也是制定，體現(xiàn)修改權(quán)與立法權(quán)的一致，關(guān)于增值稅發(fā)票印制權(quán)力的規(guī)定，實際上是新的立法內(nèi)容。再如對《個人所得稅法》的修定，是根據(jù)1993年10月31日第八屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第四次會議《關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法的決定》修正。其稅收法律關(guān)系的主體、內(nèi)容和客體都有巨大變化，它是原來三個“稅法”的合一，這種修定，實際上是重新立法。

　　 （五）稅法的解釋權(quán)

　　 稅法的解釋權(quán)是稅法的解釋權(quán)立法權(quán)的重要內(nèi)容，我國幾乎每一部稅收法律、法規(guī)都在條文中明確規(guī)定：“國務(wù)院根據(jù)本法制定實施條例”或“本條例由財政部負責(zé)解釋，實施細則由財政部制定”，這些條款充分體現(xiàn)立法稅權(quán)的解釋權(quán)。我國對“細則”的解釋權(quán)最終限定到財政部或者國家稅務(wù)總局。“實施條例”、“實施細則”屬于廣義的法律，其制定實施條例或細則的權(quán)力構(gòu)成為一種立法權(quán)。

　　 （六）廢止權(quán)

　　 有制定權(quán)，相對就有廢止權(quán)，廢止是指對某一稅收法律關(guān)系的終止，包括廢止失去實際價值的法律、法規(guī)，如我國1994年新稅制實施，廢止了若干不符合發(fā)展了的實際情況的稅收暫行條例（產(chǎn)品稅、集市交易稅等）。也還包括頒布一個新稅法同時廢止與之相關(guān)的舊稅法，如《稅收征管法》的頒布實施，同時廢止《稅收征收管理條例》。廢止權(quán)還體現(xiàn)在中央對于有悖國家利益或與憲法、法律相抵觸的地方制定的法規(guī)或政策規(guī)定，有權(quán)給予撤銷或廢止，如對地方任意擴大減免稅的政策規(guī)定，必須給予撤銷。

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