績效考核與激勵機制的建立和完善，是人力資源管理領(lǐng)域的重大課題。人力資源被視為現(xiàn)代企業(yè)的第一生產(chǎn)要素，人力資源管理（含開發(fā)）是企業(yè)經(jīng)營策略中最關(guān)鍵的問題之一。 粗略地說，人力資源管理包括選才（招聘）、育才（培訓(xùn)）、用才（工作委派）三個環(huán)節(jié)。選才和育才都是為用才服務(wù)的，要努力做到人力資源的合理配置，在工作委派中做到人盡其才，并且避免勞逸不均，盡可能消滅閑散待命的時間浪費。而在人力資源使用中如何充分調(diào)動員工的積極性和凝聚力，則有賴于公正、公平、公開的績效考核與激勵機制的建立和完善。

　　從另一方面看，如果員工的結(jié)構(gòu)和素質(zhì)不能適應(yīng)業(yè)務(wù)經(jīng)營的要求，又不能繼續(xù)不斷提高其素質(zhì)和技能，在人力資源配置使用中效率低下，而片面地在形式上搞什么績效考核與激勵制度，那是無本之木，也是經(jīng)營管理中的無效勞動和很大浪費。

　　會計師事A務(wù)所（和所有提供專業(yè)服務(wù)的企業(yè)）是專業(yè)人士的智力結(jié)合。“人合”“人和”是事務(wù)所賴以生存和發(fā)展的基本動力，事務(wù)所管理層集親自開拓和執(zhí)行業(yè)務(wù)以及對事務(wù)所經(jīng)營管理的職責(zé)于一身，管理層的執(zhí)業(yè)能力、聲譽起著凸顯作用，依據(jù)“自雇”概念，通常與員工一起納入分級績效考核體系。根據(jù)我國CPA行業(yè)的現(xiàn)狀，會計師事務(wù)所管理層可以是有限責(zé)任所的董事（含董事長）和總經(jīng)理，合伙所的合伙人（含首席合伙人）；《注冊會計師法》規(guī)定的“行政職務(wù)”則是（正、副）主任會計師。

　　一、 制定分級績效考核體系的一般要求

　　1、業(yè)務(wù)數(shù)量指標(biāo)與質(zhì)量指標(biāo)并重

　　業(yè)務(wù)績效考核指標(biāo)的設(shè)計，應(yīng)該遵循數(shù)量指標(biāo)與質(zhì)量指標(biāo)并重的原則。就會計師事務(wù)所而言，甚至應(yīng)稍稍偏重質(zhì)量指標(biāo)。

　　2、在項目績效考核的基礎(chǔ)上進行定期綜合考核

　?。?）項目績效考核是對員工進行績效考核的重點，只有在項目績效考核的基礎(chǔ)上進行定期綜合考核，綜合性的考評才有比較確鑿的依據(jù)。事務(wù)所對審計項目的質(zhì)量考核，可以結(jié)合分級復(fù)核進行，即由各級復(fù)核人擔(dān)任考核人，考核的具體指標(biāo)往往就是復(fù)核中關(guān)注的問題。不少事務(wù)所的經(jīng)驗證明，這可以使兩者相得益彰，事半功倍。

　　（2）在項目績效考核的基礎(chǔ)上，既可以進行個人的定期綜合考核，還可以對執(zhí)業(yè)團隊（審計小組和項目組）的績效進行定期綜合考核。

　?。?）對管理層的績效則往往著重定期（每半年或分季）的綜合考核。

　　3、堅持公開（透明）、民主、公平、客觀、責(zé)任、時效等原則

值得強調(diào)的是：
　?。?）應(yīng)該公布制定的考核指標(biāo)以及考核程序和方法，鼓勵被考核者和考核者溝通，切忌考核層“暗箱操作”。
　　（2）在制定考核指標(biāo)時，應(yīng)該注意公平對待各類各級員工，注意處理好管理層與員工間的利益分配關(guān)系，在激勵機制中，這具體體現(xiàn)為各級工資獎酬間的級差倍數(shù)。
　　（3）應(yīng)該辯明考核指標(biāo)是否在被考核者的權(quán)責(zé)范圍之內(nèi)，注意排除被考核者無法改變的外在因素影響。
　?。?）為掌握時效而適當(dāng)?shù)睾喕己酥笜?biāo)和程序是可取的。
　?。?）在決定重大職位擢升或要確定重大業(yè)務(wù)功過的考核中，宜聘請獨立的有足夠?qū)I(yè)能力的第三者或?qū)＜覅⑴c評判。

　　4、處理好可控與不可控、量化與非量化、財務(wù)性與非財務(wù)性、中期性與短期性等關(guān)系

（1）根據(jù)責(zé)任原則，盡量排除不可控因素，并且應(yīng)辨明不同人員的直接責(zé)任與間接責(zé)任。
　　（2）根據(jù)公平原則，盡可能采用量化方式（如工作量可按制定的系數(shù)折算為標(biāo)準(zhǔn)工作小時）；對于難以量化的因素，要盡可能采用最簡明的方式表述清楚。
　?。?）同等重要地看待財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)（如市場占有率，客戶滿意程度，審計失敗率等）；論者甚至認為，從長遠觀點看，非財務(wù)指標(biāo)比短期的、歷史性的財務(wù)指標(biāo)更能反映為企業(yè)創(chuàng)造的價值。
　?。?）考核指標(biāo)設(shè)計應(yīng)該中期、短期并重，以避免被考核者過于追求短期效益（如近期業(yè)務(wù)收入）而采取的短期行為（如忽視業(yè)務(wù)質(zhì)量）。

　　5、服從企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)以及在不同發(fā)展階段的具體目標(biāo)

　　考核指標(biāo)的設(shè)計應(yīng)該在服從事務(wù)所發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)“以質(zhì)量創(chuàng)聲譽，憑聲譽求發(fā)展”的前提下，著重解決現(xiàn)階段面臨的主要矛盾，這特別體現(xiàn)在考核指標(biāo)在體系中所占“權(quán)重”的調(diào)整和指標(biāo)的修訂上。比如，在事務(wù)所發(fā)展初期，主要目標(biāo)是發(fā)展客戶，擴大市場占有率；發(fā)展到一定階段后，其主要目標(biāo)可能是加強與既有客戶的溝通，提高服務(wù)質(zhì)量和附加值，在保持市場占有率的基礎(chǔ)上創(chuàng)名牌，以實現(xiàn)中、長期發(fā)展目標(biāo)。

　　二、考核指標(biāo)體系的設(shè)計與評價標(biāo)準(zhǔn)的制定

　　1、考核指標(biāo)要具體，不宜太多，不必追求“大而全”，要抓住在現(xiàn)階段起關(guān)鍵作用的指標(biāo)

　　大體而言，對管理層來說，是考核其開拓業(yè)務(wù)、監(jiān)控執(zhí)業(yè)和經(jīng)營管理的綜合能力；對一般員工來說，是考核其職業(yè)道德、業(yè)務(wù)勝任能力和后續(xù)培訓(xùn)成績。在這樣的范圍內(nèi)，根據(jù)現(xiàn)階段的實際情況，設(shè)計具體指標(biāo)，并應(yīng)逐年修訂。

　　〔案例一〕我走訪過一家在驗資業(yè)務(wù)中頗具聲譽的事務(wù)所，該所對“驗資質(zhì)量控制和風(fēng)險防范”這一考核指標(biāo)，細分為10個具體指標(biāo)，按百分率賦與不同的權(quán)重，由復(fù)核人結(jié)合復(fù)核過程進行項目績效考核。分設(shè)的具體指標(biāo)為：

（1）是否執(zhí)行了最基本的常規(guī)程序，取得了充分恰當(dāng)?shù)膶忩炞C據(jù)。占25%，并且實行違者從重扣分的原則。
　?。?）針對當(dāng)時因《驗資》實務(wù)公告修訂和一般員工在執(zhí)業(yè)中往往可能疏忽的突出問題，再細分具體指標(biāo)，賦予不同的權(quán)重，合計占60%，違者扣分。如：
　?、?在貨幣出資的驗證中，有否按新規(guī)定增加向銀行詢征的程序；匯款人是否是出資人，如非，執(zhí)行的補充審驗程序和取證是否完備等；
　?、?在實物出資中，有否按規(guī)定查驗這些實物（特別是進口物資）的商檢局質(zhì)檢證明和定價；有否查驗被審驗企業(yè)驗收這些實物的程序和憑證等；
　?、?在股權(quán)轉(zhuǎn)讓驗資中獲取的法定證據(jù)是否齊全，股東間的私人轉(zhuǎn)讓手續(xù)是否完備等；
　?。?）驗資工作底稿編寫、整理的質(zhì)量，占5%，由復(fù)核人評分。
　?。?）驗資報告的撰寫質(zhì)量，有否對驗資的作用專門作了提示，占10%，由復(fù)核人評分。
　　對于有重大扣分的項目，并進一步追查直接和間接責(zé)任人，將情況簡要記入個人績效考核卡。一般的扣分項目則略去這一程序，以簡化手續(xù)；對復(fù)雜情況的處理中如何合規(guī)有創(chuàng)見的給予獎勵。獎分項目也比照上述程序辦理。

　〔案例二〕某會計師事務(wù)所在三級復(fù)核時，設(shè)置了“審計工作質(zhì)量考評表”，考評項目質(zhì)量。將檢查的重點內(nèi)容分為“綜合”、“符合性測試”、“截止期測試”、“實質(zhì)性測試”“其他”等五個部分，并分別細分為4個、3個、3個、14個、4個項目，對每一細項規(guī)定了標(biāo)準(zhǔn)分，各類合計為11分、6分、9分、60分、14分，合計100分，由復(fù)核人評分，標(biāo)準(zhǔn)分為滿分，不獎只扣，并列出扣分原因。項目評分即代表對項目負責(zé)人的績效考評，項目組內(nèi)的助理人員，只由項目負責(zé)人作出簡略的個人績效評定。

　　從考評中賦予各部分的權(quán)重看，實質(zhì)性測試占了主要地位（合計60分），其余40分中，綜合和其他部分又占了25分。簡述如下：
　?。?） 這符合那一階段該所對符合性測試只是就重要業(yè)務(wù)進行重點考察的要求。對于在業(yè)務(wù)量中只占少量的大型或集團公司要求按業(yè)務(wù)循環(huán)進行測試的，則另定細分項目并賦予權(quán)重，增加符合性測試的標(biāo)準(zhǔn)分，相應(yīng)地調(diào)減實質(zhì)性測試的標(biāo)準(zhǔn)分；
　?。?） 對實質(zhì)性測試細分項目的測試內(nèi)容與工作底稿的要求基本一致；
　?。?） 其所以特別把截止期測試列為一類，則是根據(jù)該所在實際操作中體會到不能忽視損益表審計。因而，應(yīng)該對①存貨采購、②產(chǎn)品銷售和③期間費用的截止期可能導(dǎo)致的對會計事項確認的影響，給予重視；
　?。?） 綜合部分和其他部分所列細目，也基本上體現(xiàn)了該所在那一階段的內(nèi)部質(zhì)量控制要求：如綜合部分分為①接受業(yè)務(wù)委托的監(jiān)控程序，②應(yīng)取得的被審計單位的相關(guān)法律性文件，③審計計劃與審計小結(jié)，④重大問題請示等四項；其他部分則分為①報表及附注編制完整、數(shù)據(jù)正確，②意見類型恰當(dāng)，③工作底稿要素齊全、標(biāo)明索引及交叉索引及頁次正確，④審計檔案整理合規(guī)等四項。

　　以上兩個案例的一個重要啟示是：作為事務(wù)所經(jīng)營管理中最關(guān)鍵的問題內(nèi)部質(zhì)量控制，是較難量化的考核指標(biāo)，但只要與復(fù)核工作相結(jié)合，把考評指標(biāo)訂得具體恰當(dāng)，按其重要性賦予特定的權(quán)重后，就能得出量化的業(yè)績，納入整個考評結(jié)果。這種做法具有可以普遍采用的意義，所以，具體考評項目的設(shè)計，是績效考核中最需要著力解決的核心問題。從案例中也可以看到，具體考評項目劃分的粗、細，考評程序和方法的詳、略，并無定規(guī)。各事務(wù)所可以從實際的“效益對比成本”角度衡量擬定，再視執(zhí)行效果逐步改進。

　　2、采用科學(xué)的方法制定有效的評價標(biāo)準(zhǔn)

　　就業(yè)務(wù)量這一重要的績效考核指標(biāo)而言，有效的評價標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該具有挑戰(zhàn)性，經(jīng)過努力可以實現(xiàn)，標(biāo)準(zhǔn)過低會失去激勵作用；但應(yīng)正確把握被考核者的責(zé)任壓力與逆反心理。比如，盡可能不致引起部門間為完成收入指標(biāo)而相互爭奪資源，推卸責(zé)任；標(biāo)準(zhǔn)不宜定得過高而導(dǎo)致員工的抵觸情緒而放棄努力。

一般地說，評價基準(zhǔn)可以比照以下方式確定：
　?。?）憑經(jīng)驗決定：即根據(jù)歷史記錄，采用統(tǒng)計方法求得平均標(biāo)準(zhǔn)，再根據(jù)對當(dāng)前環(huán)境因素的判斷，確定適用的標(biāo)準(zhǔn)；
　?。?）以行業(yè)的平均數(shù)為基準(zhǔn)；
　?。?）以當(dāng)?shù)匦袠I(yè)中最具績效的事務(wù)所或具體競爭對手作為對象，以之為基礎(chǔ)來設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)；
　?。?）以計劃目標(biāo)如預(yù)算數(shù)等為標(biāo)準(zhǔn)。



　　3、制定績效考核指標(biāo)的實踐經(jīng)驗

值得指出的如：
　　（1）在評價拓展或完成的業(yè)務(wù)量時，應(yīng)該與對客戶的風(fēng)險評估結(jié)合起來

　　不少事務(wù)所在簽約或續(xù)約前對新、老客戶的預(yù)備性調(diào)查中，在對客戶的信譽、經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營績效進行初步評估的基礎(chǔ)上，評定其風(fēng)險等級（比如有的事務(wù)所分為低、中、高三檔），結(jié)合客戶的風(fēng)險評估檔次，來折合業(yè)務(wù)量。這樣，也就宜于將業(yè)務(wù)量的考評納入復(fù)核體系，由事務(wù)所管理層結(jié)合三級復(fù)核審定；在過去已完成的業(yè)務(wù)中于當(dāng)年暴露出來的過錯事故，會嚴重影響當(dāng)年對責(zé)任人員的績效評價。

（2）增量指標(biāo)可能比總量指標(biāo)更利于評價業(yè)績

　　〔案例〕有一家通過同城的幾家事務(wù)所整體合并為“五統(tǒng)一”的大型單一所，在合并后的整合過程中，徹底重組了人力資源，在合并前各個所原先承接的客戶基礎(chǔ)上，按新的業(yè)務(wù)部作了調(diào)整和平衡，對考評今后的業(yè)務(wù)收入采用了增量指標(biāo)，以鼓勵各部門對外拓展業(yè)務(wù)，但由事務(wù)所管理層統(tǒng)一決定是否接受委托。在考評當(dāng)年拓展和完成的業(yè)務(wù)收入時，均以各該年度增加的業(yè)務(wù)量為準(zhǔn)，事務(wù)所則有權(quán)在每一年度終結(jié)時對各部門的業(yè)務(wù)量和人員構(gòu)成進行調(diào)整平衡，對有調(diào)出業(yè)務(wù)的部門給予獎勵，對調(diào)入業(yè)務(wù)的部門不僅不計入該部門下年的增量，還要承擔(dān)當(dāng)年事務(wù)所給予調(diào)出部門的業(yè)務(wù)調(diào)出獎。經(jīng)過這幾年來的反復(fù)討論協(xié)調(diào)和改進，證明這是一種有效的激勵機制。

　?。?）規(guī)定一個平均獎金額，而后按“積點制”來升、降平均獎金級別

　　有為數(shù)不很少的事務(wù)所實施這種制度，且認為這種制度易于啟動而后逐步改進。即對各級人員（可包括管理層）分別規(guī)定一個平均獎金額，訂出若干項突出的指標(biāo)，實施升、降獎金級別的獎懲制；在級別內(nèi)往往實行“積點制”，即積到若干點（比如說三點）后升、降一級。獎金分月預(yù)支，按年結(jié)算，結(jié)算時不到一級的，有的所轉(zhuǎn)至下年度，有的所略去不計，有的所轉(zhuǎn)獎不轉(zhuǎn)懲；獎與懲都可視性質(zhì)和程度定為一個積點、幾個積點或一個級，特別重大的獎懲甚至不止一個級，有的所還規(guī)定對懲罰要倒扣獎金；如此等等。

　　顯然，這種制度要彰顯其效果，取決于事務(wù)所有否建立了有效的分級督導(dǎo)、監(jiān)控和復(fù)核體制，從而能及時而確鑿地鑒定突出事例。

　　三、分級績效考核指標(biāo)體系可能涵蓋的范圍

　　通過以上的介紹可見，就會計師事務(wù)所的短期績效考核指標(biāo)而言，搞一個所有大、中、小事務(wù)所都適用的全面、完整的考核指標(biāo)體系，并不是切實可行的。以下只是提供一個需要涵蓋的各個方面的框架，各個所應(yīng)該根據(jù)在各個階段的突出矛盾從中選出若干方面，結(jié)合實際需要，制定若干具體的關(guān)鍵性細分指標(biāo)（本文提供的案例可作參考），并在不同階段賦予不同的權(quán)重以至調(diào)整這些指標(biāo)；當(dāng)然，有一些基礎(chǔ)性指標(biāo)會有其普遍適用性。

　　1、對管理層的考核指標(biāo)體系

如前述，應(yīng)涵蓋業(yè)務(wù)開拓、執(zhí)業(yè)監(jiān)控、經(jīng)營管理三個方面的職責(zé)和績效。諸如：
　?。?）負責(zé)的業(yè)務(wù)項目及凈收入的總量；
　?。?）當(dāng)年負責(zé)發(fā)展的業(yè)務(wù)項目及凈收入的增量；
　?。?）對共同開拓新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域作出貢獻的程度；
　?。?）負責(zé)的業(yè)務(wù)項目的客戶滿意程度，（可根據(jù)向客戶征詢意見的問卷調(diào)查）；
　　（5）為提高事務(wù)所的社會聲譽作出的具體貢獻；
　?。?）幫助其他合伙人、特別是培養(yǎng)新合伙人的工作；
　　（7）培養(yǎng)專業(yè)人員和輔導(dǎo)專業(yè)人員成長的業(yè)績；
　?。?）當(dāng)年承擔(dān)的業(yè)務(wù)督導(dǎo)和復(fù)核工作量；
　?。?）在業(yè)務(wù)督導(dǎo)和復(fù)核過程中發(fā)現(xiàn)并解決重大問題的情況；
　?。?0）在經(jīng)營管理工作方面作出的貢獻（可根據(jù)分管情況制定具體指標(biāo)）。

　　2、專業(yè)人員的考核指標(biāo)體系

應(yīng)根據(jù)其級別制定不同的要求并有所側(cè)重，考核指標(biāo)基本上涵蓋職業(yè)品德、業(yè)務(wù)勝任能力和后續(xù)培訓(xùn)成績?nèi)齻€方面。諸如：
　　（1）工作責(zé)任感和勤奮程度（可參考業(yè)務(wù)考勤記錄）；
　　（2）當(dāng)年完成的工作量；
　?。?）當(dāng)年在協(xié)助發(fā)展業(yè)務(wù)方面作出的貢獻（偏重于高級經(jīng)理層）；
　?。?）當(dāng)年參加后續(xù)培訓(xùn)的情況和成績；
　?。?）專業(yè)技能和執(zhí)業(yè)能力的提高程度；
　　（6）完成工作的質(zhì)量；
　　（7）職業(yè)謹慎和風(fēng)險防范意識的突出事例；
　?。?）與客戶的溝通能力（偏重于高級經(jīng)理和經(jīng)理層）；
　　（9）對業(yè)務(wù)項目的組織管理能力（偏重于高級經(jīng)理和經(jīng)理層）；
　?。?0）特殊或突出的貢獻或重大過錯；
　?。?1）提出的建議和意見的次數(shù)和有效性。

　　四、在績效考核的基礎(chǔ)上建立激勵機制

　　激勵機制是對績效考核的落實，其出發(fā)點在于把個人報酬與事務(wù)所成就掛鉤，促使全體員工為完成共同目標(biāo)而努力。建立激勵機制，應(yīng)該同時采用和重視精神鼓勵和物質(zhì)獎勵方式，但物質(zhì)獎勵是最需要精心策劃的部分，包括工資獎酬制度及與之相聯(lián)系的（職務(wù)）晉升（工資）定級制度。

　　規(guī)劃工資獎酬制度，要根據(jù)各個事務(wù)所的規(guī)模和經(jīng)營業(yè)務(wù)以及市場競爭態(tài)勢等因素，在編制財務(wù)預(yù)算時確定工資獎酬總額在業(yè)務(wù)總收入和總支出中應(yīng)占的比重，在此基礎(chǔ)上，妥善解決以下問題：

1、管理層報酬與各級（指高級經(jīng)理、經(jīng)理和審計員的工資級別）員工間的工資獎酬標(biāo)準(zhǔn)的合理級差倍數(shù)。
　　2、基本工資與獎酬間的比重，應(yīng)該隨級別而異，一般地說，級別越高，獎酬所占比重也越高。
　　3、應(yīng)該強調(diào)，獎酬應(yīng)以確鑿的績效考核為依據(jù)，只有建立在公開、公平、公正的績效考核制度上的考評結(jié)果，才能使獎勵（或懲罰）發(fā)揮激勵先進、帶動后進和提高集體凝聚力的作用。

　　4、晉升（指職務(wù)）定級（指工資）制度的確立，許多企業(yè)都參照日本松下公司的分層分級體制，即在各職務(wù)分層中，再分為若干工資等級，各層、各級的工資獎酬之間，都應(yīng)保持合理的級差倍數(shù)，并隨層次級別的遞升而遞升；在每一層次內(nèi)級別的提高，以資歷為主要依據(jù)，職務(wù)層次的晉升，則以綜合技能的勝任能力為依據(jù)；在同一層次內(nèi)升至最高級工資而在當(dāng)年的績效考評中未能晉升職務(wù)的，工資也就不能提高。這種晉升定級制度，事務(wù)所也可以借鑒。
　　我們用一個粗略的示意圖來表示，從中還應(yīng)當(dāng)理解，各個級別之間的工資獎酬遞升級差倍數(shù)是否能有效地發(fā)揮激勵作用，正是問題的關(guān)鍵。

　　以上論述的是會計師事務(wù)所的短期激勵機制，在結(jié)束本文之前，還有必要指出：就長期激勵機制而言，可以說是會計師事務(wù)所的 “軟肋”，因為它不可能采用工商企業(yè)那樣的股票期權(quán)制度，而只是采用通過長期考核逐級晉升為合伙人的機制，這種機遇確實是太少了，嚴重制約了所能發(fā)揮的激勵作用，有些論者甚至認為，這也是CPA行業(yè)人才流出的重要原因之一。

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