人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)發(fā)展的思考
人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)發(fā)展的思考 美國(guó)的經(jīng)濟(jì)學(xué)家舒爾茨認(rèn)為：規(guī)模經(jīng)濟(jì)和要素質(zhì)量提高是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的兩個(gè)方面， 其中由于人力資本的增量而導(dǎo)致的知識(shí)要素質(zhì)量的提高，對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的促進(jìn)作用遠(yuǎn)遠(yuǎn)大 于規(guī)模經(jīng)濟(jì)和物質(zhì)資本質(zhì)量的作用。但傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算模式并沒有對(duì)人力資本投資進(jìn)行 核算，對(duì)其相關(guān)信息進(jìn)行披露，為了充分利用人力資源對(duì)經(jīng)濟(jì)的促進(jìn)作用，將人力資本 投資進(jìn)行核算并披露，促進(jìn)中國(guó)對(duì)人力資源的開發(fā)與利用，增強(qiáng)其在國(guó)際上的競(jìng)爭(zhēng)力， 需要在解決人力資源的確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告等一系列問(wèn)題的基礎(chǔ)上，積極促進(jìn)人力資源會(huì) 計(jì)的推行。 １　人力資源會(huì)計(jì)概述　 １.１　人力資源會(huì)計(jì)的定義 在知識(shí)經(jīng)濟(jì)中，作為知識(shí)載體的人力資源成為推動(dòng)企業(yè)生存和發(fā)展的基本要素，同時(shí) 它也將成為推動(dòng)社會(huì)發(fā)展的主導(dǎo)因素。評(píng)價(jià)一個(gè)企業(yè)盈利的高低和規(guī)模的大小僅僅依靠 現(xiàn)有資產(chǎn)概念已經(jīng)無(wú)法衡量，需要由一門新興學(xué)科——“人力資源會(huì)計(jì)”來(lái)對(duì)這方面信息進(jìn) 行披露。依據(jù)其作用可以將其描述為“人力資源會(huì)計(jì)是從人力資源的管理和利用所需信息 出發(fā)，運(yùn)用一定的會(huì)計(jì)和人力資源管理方法，為企業(yè)內(nèi)部受托者和外部的多元委托者提 供人力資源成本和人力資源價(jià)值信息的一種管理活動(dòng)”。這是會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展的一個(gè)新領(lǐng)域 ，是一門人力資源管理學(xué)和會(huì)計(jì)學(xué)相互滲透形成的新型會(huì)計(jì)理論。 １．２　人力資源會(huì)計(jì)的作用 人力資源會(huì)計(jì)是為了適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需求而形成發(fā)展起來(lái)的。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下 ，具有長(zhǎng)遠(yuǎn)眼光的企業(yè)家開始越來(lái)越重視對(duì)“人”這個(gè)生產(chǎn)要素的投資，投資金額日益龐 大，在人力資產(chǎn)占社會(huì)總資產(chǎn)的比重越來(lái)越大的情況下，需要推行人力資源會(huì)計(jì)以記錄 企業(yè)為取得和維護(hù)人力資產(chǎn)所進(jìn)行的耗費(fèi)，對(duì)于金額較大、受益期超過(guò)一年或一個(gè)會(huì)計(jì) 期間的費(fèi)用進(jìn)行資本化處理，按照資產(chǎn)的衡量標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，為企業(yè)的管理者 提供對(duì)決策有用的信息，向社會(huì)反映企業(yè)的全面的資產(chǎn)狀況。這顯然對(duì)于全面的披露企 業(yè)資產(chǎn)信息，有效開發(fā)、管理、利用企業(yè)擁有的人力資源有著重要意義。人力資源會(huì)計(jì) 核算企業(yè)人力資源的收益，可以有效引導(dǎo)政府和企業(yè)加強(qiáng)對(duì)于開發(fā)自有人力資源的重視 。 １.３　人力資源會(huì)計(jì)的三種核算模式 人力資源會(huì)計(jì)具有三種核算模式，分別為人力資源成本會(huì)計(jì)、人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)和勞 動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)。 １.３.１　人力資源成本會(huì)計(jì)是為了取得、開發(fā)和重組作為組織資源的“人”所引起的成 本的計(jì)量和報(bào)告?？梢园凑諝v史成本或重置成本進(jìn)行核算，具有可驗(yàn)證性。這種會(huì)計(jì)模 式不僅彌補(bǔ)了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)“見物不見人”的缺陷，提供更多關(guān)于人力資源的貨幣性信息，也 避免了把人力資源的支出看作是一種耗費(fèi)，而忽視人力資產(chǎn)的收益功能。但賬面上的人 力資產(chǎn)價(jià)值不能代表人所能產(chǎn)生的價(jià)值，無(wú)法判斷不同人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值，無(wú)法明確 人力資產(chǎn)的所有權(quán)。 １.３.２　人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)是用人力資源的創(chuàng)利能力來(lái)反映組織現(xiàn)有人力資源的質(zhì)量 狀況，對(duì)它的價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告。這種會(huì)計(jì)模式避免了對(duì)人力資源價(jià)值及企業(yè)價(jià)值的 低估，為企業(yè)管理當(dāng)局和外部利害關(guān)系人提供完整的決策信息，但依然未解決人力資源 產(chǎn)權(quán)問(wèn)題。 １.３.３　勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)是建立在生產(chǎn)者剩余的基礎(chǔ)上，將人力資源創(chuàng)造出的新價(jià)值 作為勞動(dòng)者權(quán)益來(lái)進(jìn)行計(jì)量、核算和報(bào)告。勞動(dòng)者權(quán)益作為人力資源的所有者享有兩部 分的權(quán)益：一是人力資本，二是新產(chǎn)出價(jià)值中屬于勞動(dòng)者的部分。目前這是一種比較完 善的會(huì)計(jì)模式。但因其過(guò)于復(fù)雜，成本過(guò)高在目前還不具有可行性。 ２　我國(guó)推行人力資源會(huì)計(jì)的必要性和可行性 ２.１　人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展?fàn)顩r 國(guó)外的人力資源會(huì)計(jì)理論是在舒爾茨、貝克爾提出的人力資本理論的基礎(chǔ)上在上個(gè)世 紀(jì)六十年代提出的，目前已進(jìn)入廣泛的應(yīng)用發(fā)展階段，理論、實(shí)踐方面都在全面向前推 進(jìn)，在人力資源密集的企業(yè)已逐步建立起完善的人力資源會(huì)計(jì)體系。我國(guó)對(duì)于人力資源 會(huì)計(jì)的研究始于八十年代，起步較晚，主要借鑒國(guó)外的研究成果。以下從理論和實(shí)務(wù)兩 方面介紹人力資源會(huì)計(jì)在中國(guó)的發(fā)展情況。 ２.１.１　理論方面的發(fā)展 一九八零年，潘序倫先生在《文匯報(bào)》上發(fā)表的文章率先提出了人力資源會(huì)計(jì)研究的問(wèn) 題。九一年，廈門大學(xué)的陳仁棟等對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了深入研究并出版了 《人力資源會(huì)計(jì)》一書，首次將人力資源會(huì)計(jì)作為一項(xiàng)科研課題進(jìn)行研究，標(biāo)志著我國(guó)的 人力資源會(huì)計(jì)從介紹為主轉(zhuǎn)為研究為主。九三年，閻達(dá)五將人力資源會(huì)計(jì)列示于《會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則全書》當(dāng)中。九七年，劉仲文出版的《人力資源會(huì)計(jì)》構(gòu)建了人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資 源價(jià)值會(huì)計(jì)的基本理論框架和計(jì)量方法。同年，徐國(guó)君在《勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)》一書中提出 了勞動(dòng)者權(quán)益會(huì)計(jì)的理論和方法體系。九九年五月，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)“會(huì)計(jì)新領(lǐng)域研究組” 舉行了我國(guó)第一次人力資源會(huì)計(jì)專題研討會(huì)。會(huì)后在《會(huì)計(jì)研究》上發(fā)表了《中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì) “人力資源會(huì)計(jì)理論與方法”研討會(huì)綜述》，編輯出版了《人力資源會(huì)計(jì)專題》，這些論文對(duì) 于人力資源成本會(huì)計(jì)和人力資源價(jià)值會(huì)計(jì)方面都提出了一些新的見解，提出人力資本保 值增值與勞動(dòng)者權(quán)益作為新會(huì)計(jì)要素的確定問(wèn)題；人力資本參與企業(yè)分配的方式；勞動(dòng) 股、職工股、效益工資及生產(chǎn)者權(quán)益等，同時(shí)張文賢主持完成了《人力資源會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì) 》一書，對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的基本理論和行業(yè)會(huì)計(jì)制度的設(shè)計(jì)進(jìn)行了研究。這些研究雖然存 在一些分歧，但在一定程度上為人力資源會(huì)計(jì)在中國(guó)的實(shí)行奠定了基礎(chǔ)，對(duì)于人力資源 會(huì)計(jì)在推行過(guò)程中將遇到的困難進(jìn)行了理論探討，初步解決了人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量，披 露等問(wèn)題。同時(shí)引起了中國(guó)會(huì)計(jì)理論界與實(shí)務(wù)界對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的重視。之后，又有 不少會(huì)計(jì)學(xué)者對(duì)于人力資源會(huì)計(jì)的難題提出了各自的見解，對(duì)中國(guó)實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)的 必要性和可行性進(jìn)行論證。使人力資源會(huì)計(jì)的理論得到不斷的完善。 ２.１.２　實(shí)務(wù)方面的發(fā)展 雖然我國(guó)人力資源會(huì)計(jì)理論成果豐碩，但在實(shí)務(wù)方面還沒有達(dá)到全面推行的條件。大 部分企業(yè)對(duì)于實(shí)施人力資源會(huì)計(jì)都缺乏興趣，不愿為研究提供必要的場(chǎng)地和資金，使人 力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展受到了一定的阻礙。但我們有豐富的理論研究成果為基礎(chǔ)，在一些對(duì) 人力資源會(huì)計(jì)要求迫切的企業(yè)如華為集團(tuán)等科學(xué)技術(shù)含量較高的企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所等 人力資源密集的領(lǐng)域已經(jīng)開始初步實(shí)行人力資源會(huì)計(jì)，雖然還只是處于起步階段，距離 最終被人們所認(rèn)識(shí)接受還需要一個(gè)過(guò)程，但是隨著經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變，觀念的更新和社會(huì) 主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，人力資本將成為最主要的生產(chǎn)要素，人力資源會(huì)計(jì)將在理論 上和實(shí)踐上得到迅速發(fā)展，我國(guó)逐步建立起人力資源會(huì)計(jì)是完全可能的。 ２.２　中國(guó)推行人力資源會(huì)計(jì)的必要性 位于我國(guó)深圳的華為公司原本只是一個(gè)擁有四十萬(wàn)資本的小型民營(yíng)企業(yè)，主要業(yè)務(wù)是 為境外公司做電信設(shè)備的代理商，如今已經(jīng)發(fā)展成為擁有總資產(chǎn)六十六億元，能夠自行 開發(fā)研究高科技產(chǎn)品，且在電子百?gòu)?qiáng)排名第十位的豪華的高科技企業(yè)。其高速成長(zhǎng)的力 量源泉就在于“人力資源”這一要素：該公司平均年齡二十七歲的八千余名員工中，本科 以上學(xué)歷的約有七千人，還有數(shù)以千計(jì)的碩士生和數(shù)以百計(jì)的博士生。華為集團(tuán)的總裁 任正非親自出馬到各高校招聘人才，僅用于畢業(yè)生的招聘費(fèi)用就達(dá)到一年四五百萬(wàn)元甚 至更高，公司每年用于員工的培訓(xùn)費(fèi)用已達(dá)到上千萬(wàn)。這個(gè)例子不僅可以反映出企業(yè)對(duì) 于人力資源的重視，更提醒了我們，在一些企業(yè)當(dāng)中，用于人力資源的開發(fā)、招聘、培 訓(xùn)成本支出已經(jīng)相當(dāng)龐大，企業(yè)的需要對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的施行提出了迫切要求。因此， 在目前的中國(guó)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，人力資源會(huì)計(jì)具有其存在的價(jià)值和必要性。 ２.２.１　推行人力資源會(huì)計(jì)是適應(yīng)中國(guó)加入WTO之后經(jīng)濟(jì)全面發(fā)展、與國(guó)際經(jīng)濟(jì)接軌的 需要 中國(guó)在二零零一年十二月正式成為世界貿(mào)易組織的成員。一方面，中國(guó)的“入世”將使 一些產(chǎn)業(yè)受到?jīng)_擊，面對(duì)世界范圍的殘酷競(jìng)爭(zhēng)，另一方面，“入世”也給中國(guó)帶來(lái)了巨大 的機(jī)遇。 首先，我們應(yīng)該看到國(guó)外的人力資源會(huì)計(jì)研究不論在理論上還是在實(shí)踐上都先于中國(guó) 。目前在一些國(guó)際知名企業(yè)，如通用公司和安永、畢馬威、德勤、普華永道四大會(huì)計(jì)師 事務(wù)所都已施行了人力資源會(huì)計(jì)。全球經(jīng)濟(jì)正向一體化趨勢(shì)發(fā)展，為了加強(qiáng)國(guó)際間的經(jīng) 濟(jì)聯(lián)系，經(jīng)濟(jì)上與世界接軌，我們應(yīng)積極促進(jìn)人力資源會(huì)計(jì)的推行。這將對(duì)于防止中國(guó) 人力資源的流失，完善中國(guó)的人力資源管理，使中國(guó)在世界競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地起到重 要作用。 其次，世界經(jīng)濟(jì)的競(jìng)爭(zhēng)已經(jīng)由“物質(zhì)資產(chǎn)”的競(jìng)爭(zhēng)轉(zhuǎn)為“人力資產(chǎn)”的競(jìng)爭(zhēng)，在數(shù)量上中 國(guó)的人力資源極其豐富，人口的有效比為零點(diǎn)六，但在質(zhì)量上還存在人力資源素質(zhì)不高 ，生產(chǎn)率水平低下等問(wèn)題。一些國(guó)有企業(yè)投入大量資金，引進(jìn)國(guó)外的先進(jìn)設(shè)備，卻因?yàn)?沒有相應(yīng)的操作技術(shù)和維修水平而處于作廢狀態(tài)，對(duì)于國(guó)家而言浪費(fèi)巨大。在國(guó)際經(jīng)濟(jì) 聯(lián)系緊密的形勢(shì)下，中國(guó)在發(fā)揮勞動(dòng)力量上的比較優(yōu)勢(shì)之余，也要加強(qiáng)對(duì)提高人力資源 質(zhì)量的投資，提高我國(guó)人口質(zhì)量，使每個(gè)有效勞動(dòng)力創(chuàng)造出更大的價(jià)值。這就需要人力 資源會(huì)計(jì)向政府提供對(duì)人力資源計(jì)量、核算、評(píng)價(jià)、收益等信息，鼓勵(lì)政府對(duì)于人力資 產(chǎn)的投入。 ２.２.２　推行人力資源會(huì)計(jì)是政府進(jìn)行宏觀調(diào)控的要求 中國(guó)是一個(gè)人口大國(guó)，其勞動(dòng)人事制度的改革在不斷的深入發(fā)展，人民的文化程度在 不斷提高，人力資源的質(zhì)量在不斷的增強(qiáng)，人力資本投資的收益率也在持續(xù)上升著，“人 ”對(duì)于經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)正越來(lái)越大。國(guó)家需要各行業(yè)的人力資源的開發(fā)和利用情況的信息 以進(jìn)行人力資源配置的宏觀調(diào)控，引導(dǎo)人力資源合理流向，優(yōu)化人力資源的配置。另外 ，通過(guò)人力資源會(huì)計(jì)所提供的信息，政府還可以了解到整個(gè)社會(huì)的人力資源的維護(hù)開發(fā) 情況，分析人力資源開發(fā)的經(jīng)濟(jì)效益，運(yùn)用稅收等手段鼓勵(lì)企業(yè)加大人力資源的投資力 度，建立適合于中國(guó)國(guó)情的人力資源優(yōu)化配置格局，為社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。 ２.２.３　推行人力資源會(huì)計(jì)是信息需求者對(duì)人力資源信息的要求 在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人們更重視知識(shí)、技術(shù)信息水平，人力資源的投資開發(fā)顯得更加重 要，其占企業(yè)投資總額的比例正日益增長(zhǎng)，已經(jīng)成為任何一個(gè)企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)勝 出的根本原因。 對(duì)于企業(yè)內(nèi)部的管理者而言，人力資源的因素對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)成敗的影響越來(lái)越大，現(xiàn) 行會(huì)計(jì)制度不能單獨(dú)提供有關(guān)人力資源投資及其變動(dòng)情況、人力資源投資的經(jīng)濟(jì)效果及 人力資源的經(jīng)濟(jì)價(jià)值等方面的信息。無(wú)法滿足管理者對(duì)于人力資源的管理和控制的需要 。 對(duì)于外部的投資人與債權(quán)人而言，沒有人力資源信息披露的報(bào)表是不完整的報(bào)表，不 能提供企業(yè)的全部資產(chǎn)狀況的信息。特別是對(duì)于一些中介機(jī)構(gòu)來(lái)說(shuō)，物質(zhì)資產(chǎn)只占企業(yè) 資產(chǎn)的很小一部分，要完全依靠人的智力產(chǎn)生效益，企業(yè)的外部關(guān)聯(lián)人更需要這方面的 信息來(lái)預(yù)計(jì)、比較、評(píng)估企業(yè)的資源狀況及由此帶來(lái)的獲利能力，據(jù)以做出正確的決策 判斷。 ２.２.４　是依財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算原則完善信息披露的要求 從會(huì)計(jì)核算原則來(lái)看，現(xiàn)行會(huì)計(jì)對(duì)人力資源的處理有諸多不妥。將人力資源投資一次 性計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，違反了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收益性支出和資本性支出原則。企業(yè)在人力 資源投資上的支出，其受益期往往超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間，應(yīng)屬于資本性支出，先予以資本 化，然后再在各受益期內(nèi)分期攤銷。將其全部費(fèi)用化在工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代還可以行的通，到 了知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，由于人力資源在一些企業(yè)中所占比重增大，仍然按照傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算 模式可能會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息的嚴(yán)重失真。 此外，中國(guó)要發(fā)展經(jīng)濟(jì)，對(duì)人力資源的投資是必要的投資，而且力度還要加大。依據(jù) 重要性原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則，要求會(huì)計(jì)應(yīng)為經(jīng)濟(jì)決策提供這方面的信息，包括人力 資源的增減變動(dòng)情況，人力資源價(jià)值的大小，人力資源的利用效果等方面的信息。 ２.３目前在中國(guó)推行人力資源會(huì)計(jì)的可行性 從目前來(lái)看，推行人力資源會(huì)計(jì)有利有弊，中國(guó)在改革開放之后的經(jīng)濟(jì)穩(wěn)步發(fā)展形成 的經(jīng)濟(jì)格局創(chuàng)造了有利于人力資源會(huì)計(jì)施行的社會(huì)環(huán)境，使推行人力資源的積極因素將 大于其產(chǎn)生的消極因素，其施行已具有一定可行性。具體來(lái)將，中國(guó)具備以下有利條件 施行人力資源會(huì)計(jì)。 ２.３.１　對(duì)外開放格局的全面建立提供了人力資源會(huì)計(jì)發(fā)展的環(huán)境 經(jīng)過(guò)二十多年的改革開放之后，中國(guó)已經(jīng)形成了多方位的對(duì)外開放格局，中國(guó)的社會(huì) 主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)正逐步走向成熟，與國(guó)際上的交往日益加深，對(duì)外貿(mào)易在不斷增長(zhǎng)，國(guó)際 間經(jīng)濟(jì)交往對(duì)人力資源信息提出的需求為人力資源會(huì)計(jì)的建立創(chuàng)造了國(guó)際環(huán)境。同時(shí)， 改革開放在促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的之余，也在改變和更新人們的觀念，使人們接受新事物的能 力加強(qiáng)了、速度加快了。高新技術(shù)革命使得人力資源...
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