外幣業(yè)務(wù)與折算
外幣業(yè)務(wù)與折算 一、本章教學目的： 通過本章的學習，使學生了解涉及外幣業(yè)務(wù)的相關(guān)概念、匯兌損益的確認與會計處 理方法，掌握外幣業(yè)務(wù)的記賬方法及外幣報表的折算等內(nèi)容。 二、教學內(nèi)容 1、外幣業(yè)務(wù)涉及的相關(guān)概念； 2、匯兌損益處理的方法； 3、匯兌損益的確認； 4、匯兌損益的歸屬； 5、外幣統(tǒng)賬法； 6、外幣分賬法； 7、外幣報表折算的原因； 8、外幣報表折算的方法。 三、本章教學重點：2、5、8 四、本章教學難點：5 五、課時安排：4學時 第一節(jié) 外幣業(yè)務(wù)與折算 一、外幣業(yè)務(wù)涉及的相關(guān)概念 (一)外幣 外幣有狹義和廣義之分。狹義的外幣指外國貨幣，即其他國家或地區(qū)發(fā)行的流通貨幣， 包括紙幣和鑄幣。廣義的外幣則指所有外國貨幣表示的、能夠用于國際結(jié)算的支付憑證 ，包括：(1)外國的紙幣與鑄幣；(2)以外國貨幣表示的有價證券，包括各種債券、股票 ； (3)外幣支付憑證，如外幣票據(jù)、信用證、郵政儲蓄等；(4)其他外幣資金，如各種外幣 匯款和各種可在國外兌現(xiàn)或流通的憑證等。會計上的外幣概念，可能包括本國貨幣在內(nèi) 。通常，外幣即非本國貨幣。但在會計上，外幣泛指記賬本位幣以外的貨幣。我國境內(nèi) 的企業(yè)由于日常業(yè)務(wù)往來和收付結(jié)算等多以人民幣為計量單位和結(jié)算貨幣，所以原則上 以人民幣為記賬本位幣。但對于一些涉外企業(yè)，在發(fā)生對外經(jīng)濟業(yè)務(wù)時通常以某國貨幣 ，如美元結(jié)算，這時，企業(yè)可采用結(jié)算貨幣的幣種為記賬本位幣。這樣，美元以外的其 他貨幣(包括人民幣)均為外幣。 (二)外幣業(yè)務(wù) 外幣業(yè)務(wù)是指以記賬本位幣以外的貨幣進行款項支付、往來結(jié)算及計價的 業(yè)務(wù)。我國境內(nèi)的企業(yè)一般應以人民幣為記賬本位幣，企業(yè)發(fā)生的各項以非人民幣的外 國貨幣進行收付、結(jié)算及計價的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，即為外幣業(yè)務(wù)。如果企業(yè)以某種非人民幣的 外國貨幣為記賬本位幣，則企業(yè)中發(fā)生的各種非該種外國貨幣表示的收付、結(jié)算及計價 業(yè)務(wù)均是外幣業(yè)務(wù)。 (三)記賬匯率與賬面匯率 企業(yè)發(fā)生外幣業(yè)務(wù)，進行賬面記錄時所選用的匯率稱為記賬匯率，它可以是業(yè)務(wù)發(fā)生當 天的匯率，也可以是當月一日的匯率。賬面匯率則是對以往發(fā)生外幣業(yè)務(wù)已登記人賬的 匯率。由于記賬匯率和賬面匯率的不同，使等額的交易外幣折算到本位幣的金額會有所 差異，形成匯兌收益或損失。 (四)匯兌損益 匯兌損益是一筆涉及外幣的經(jīng)濟業(yè)務(wù)在向記賬本位幣折算過程中，由于匯率變化而產(chǎn)生 的一種折算差額。產(chǎn)生匯兌損益的原因很多，主要包括三類，即記錄債權(quán)收回、債務(wù)償 還時選用的記賬匯率，與這些業(yè)務(wù)發(fā)生時已人賬的賬面匯率不同形成的差額；貨幣兌換 時，不同貨幣由于選用不同的記賬匯率產(chǎn)生的差異；貨幣資金減少時使用的記賬匯率與 按一定方法(如先進先出法)確認的賬面匯率不同產(chǎn)生的差異。 二、匯兌損益處理的方法 企業(yè)發(fā)生的外幣業(yè)務(wù)，由于匯率變動引起的折算差額，在賬面上應如何確認，是外幣業(yè) 務(wù)會計處理需要解決的主要問題之一。通常有兩種觀點。 (一)一筆業(yè)務(wù)觀點 這種觀點認為，一筆業(yè)務(wù)的結(jié)算是該業(yè)務(wù)完成的標志，應該把交易發(fā)生和貸款的結(jié)算， 視為一項完整的業(yè)務(wù)，結(jié)算時產(chǎn)生的匯兌損益，應追溯調(diào)整原始銷售收入或購貨成本的 賬面記錄，不單獨確認匯兌損益。 (二)兩筆業(yè)務(wù)觀點 這種觀點認為，匯兌損益產(chǎn)生于獨立的債權(quán)、債務(wù)結(jié)算，企業(yè)在不同時點結(jié)算產(chǎn)生的面 的能力，是一種財務(wù)活動，應將匯兌損益單獨予以反映。 上述兩種方法對貨幣兌換業(yè)務(wù)的處理是相同的，即均要將不同貨幣因采用不同匯率折算 產(chǎn)生的差額確認為匯兌損益。由于一筆業(yè)務(wù)觀點僅揭示貨幣直接兌換的損益，所以稱為 部分揭示法，而兩筆業(yè)務(wù)觀點則稱為全部揭示法。實務(wù)中一般采用第二種方法進行處理 。 三、匯兌損益的確認 對本期匯兌損益的確認，有兩種方法： (一)按實現(xiàn)數(shù)確認 指只確認已實現(xiàn)的匯兌損益，而不確認未實現(xiàn)的匯兌損益。即只有實際的外幣買賣業(yè)務(wù) 已經(jīng)發(fā)生、外幣債權(quán)債務(wù)在本期已經(jīng)結(jié)算完畢，由此發(fā)生的匯兌損益才能確認人賬，計 人當期損益。而對尚未使用的外幣貨幣資金及各項尚未結(jié)算完成的外幣債權(quán)債務(wù)等，則 不能確認其匯兌損益。即便確認也應遞延到以后會計期間計人損益，而不能計人當期損 益。已實現(xiàn)的匯兌損益包括：外幣存款在實際使用時產(chǎn)生的匯兌損益；借人的外幣借款 在實際歸還時產(chǎn)生的匯兌損益；應付的外幣賬款在實際償付時產(chǎn)生的匯兌損益等。外幣 性資產(chǎn)及負債賬戶結(jié)算前的金額不會因匯率的變動而相應調(diào)整，符合歷史成本原則。但 如果匯率發(fā)生較大幅度的變動，由于這種變動得不到反映，因而導致企業(yè)不能真實反映 其經(jīng)營結(jié)果及財務(wù)狀況。 (二)按全部數(shù)確認 指將已實現(xiàn)和未實現(xiàn)的匯兌損益全部予以確認，計人當期損益。即只要匯率已實際發(fā)生 變動，而不論外幣兌換或結(jié)算是否進行，亦即不論匯兌損益是否已經(jīng)實現(xiàn)，都被認為產(chǎn) 生了匯兌損益。采用此法，日常外幣收支均按月初匯率或當日匯率折算人賬，月末按當 日匯率折算各外幣賬戶，調(diào)整所有外幣賬戶的金額，按月末匯率折算的各外幣賬戶的金 額與調(diào)整前金額的差額，即為匯兌損益。按全部數(shù)確認匯兌損益，在匯率變動的條件下 能更真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況。但是，由于外幣賬戶應在匯率變動時隨時進行調(diào)整，故 從某種意義上講不甚符合歷史成本原則。目前，我國外幣業(yè)務(wù)會計主要采用按全部數(shù)確 認這種處理方法。 四、匯兌損益的歸屬 匯兌損益確認人賬，還必須解決具體歸屬問題。確定匯兌損益歸屬的主要依據(jù)應該是匯 兌損益發(fā)生的原因和時間。一般而言，主要有以下幾種歸屬情況。 1．企業(yè)籌建期間發(fā)生的匯兌損益，應計入“開辦費”賬戶?；I建期間發(fā)生的匯兌凈損失， 應從企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營月份的次月起，在不短于5年的期限內(nèi)平均攤銷。如為匯兌凈收益 ，則有三種處理方法：一是與匯兌凈損失處理方法相同；二是用于彌補生產(chǎn)經(jīng)營期間可 能發(fā)生的虧損；三是留存企業(yè)清算時并入企業(yè)的清算收益。企業(yè)可根據(jù)具體情況選擇其 一。 2．企業(yè)經(jīng)營期間發(fā)生的一般外幣業(yè)務(wù)的匯兌損益，無論是已實現(xiàn)損益還是未實現(xiàn)損益， 均作為本期的匯兌損益。 3．企業(yè)在購建固定資產(chǎn)時發(fā)生的匯兌損益，在建造過程中，或雖已交付使用但尚未辦理 竣工決算，均應計入資產(chǎn)購建成本，如果該項資產(chǎn)已辦理竣工決算，則計人當期損益。 4．企業(yè)為購人無形資產(chǎn)發(fā)生的匯兌損益，全部記人無形資產(chǎn)的價值。 5．企業(yè)收到外幣性投入資本而產(chǎn)生的外幣資本折算損益，應記人“資本公積”賬戶。 6．企業(yè)以外幣存款對外投資產(chǎn)生的匯兌損益，記人“資本公積”賬戶。 第二節(jié) 外幣業(yè)務(wù)的記賬方法 外幣業(yè)務(wù)記賬方法通常包括外幣統(tǒng)賬法和外幣分賬法兩種。對于外幣業(yè)務(wù)發(fā)生不多的企 業(yè)，一般可選用第一種方法，對外幣業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁、涉及幣種多的企業(yè)則可選擇第二種 方法。 一、外幣統(tǒng)賬法 外幣統(tǒng)賬法也稱“記賬本位幣法”。在這種方法下，選擇某種貨幣作為記賬本位幣，其他 以非記賬本位幣計價的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，均應在業(yè)務(wù)發(fā)生時按一定的匯率折算為記賬本位幣金 額后人賬，非記賬本位幣金額在賬上只作輔助記錄。我國(企業(yè)會計準則》規(guī)定，會計核 算以人民幣為記賬本位幣，發(fā)生外幣業(yè)務(wù)一般按人民幣統(tǒng)一設(shè)賬、記錄。外幣折算時選 用的匯率，可采用業(yè)務(wù)發(fā)生當日的外匯牌價，或業(yè)務(wù)發(fā)生當月月初的外匯牌價，從而形 成了外幣業(yè)務(wù)折算的兩種基本方法，即“逐筆折算法”和“月終折算法”。 (一)逐筆折算法 即對每一筆外幣業(yè)務(wù)，均按業(yè)務(wù)發(fā)生當日的市場匯率折算成記賬本位幣金額人賬，如 發(fā)生折算差異，應逐筆確認為匯兌損益。 (二)月終折算法 即對每筆外幣業(yè)務(wù)，均按當月1日的匯率統(tǒng)一折算，在銀行存款、債券、債務(wù)減少時，不 注銷原賬戶的賬面匯率，除外幣兌換業(yè)務(wù)外，平時不確認匯兌損益，待月末進行匯率調(diào) 整后匯總確認匯兌損益。 二、外幣分賬法 第三節(jié) 外幣報表折算 一、外幣報表折算的原因 所謂外幣報表折算，是指將以外幣表述的財務(wù)報表折算為以記賬本位幣表述的財務(wù)報表 。之所以要進行外幣報表折算．主要出于下列三方面原因：(1)編制合并財務(wù)報表的需要 ?？鐕镜哪腹炯八凶庸?，雖在經(jīng)營上彼此相對獨立，子公司還是獨立的法律 主體，但是，作為一個整體，跨國公司又必須將母公司與所有子公司的財務(wù)報表加以合 并，以揭示整體的經(jīng)營成果和財務(wù)狀況。所以，當于公司編制的財務(wù)報表所使用的貨幣 單位不同于母公司所使用的貨幣單位時，應先將外幣報表折算成以母公司編報貨幣表示 的財務(wù)報表。 (2)報告和評價國外分支機構(gòu)和子公司經(jīng)營業(yè)績的需要。母公司對國外分支機構(gòu)和子公司 經(jīng)營業(yè)績的評價，有賴于財務(wù)報表。由于國外分支機構(gòu)和子公司編制財務(wù)報表所使用的 貨幣單位可能各不相同，這就給母公司相互比較和評價各分支機構(gòu)和于公司業(yè)績帶來了 困難。只有將它們的財務(wù)報表統(tǒng)一折算成母公司編報幣種表述的報表，才便于比較和評 價。(3)傳播會計信息的需要?，F(xiàn)代企業(yè)尤其是跨國公司的股東跨越國界都已不足為奇， 這就要求會計信息能夠在國際上廣為傳播，能夠為國外股東所立即理解。為此，也要求 進行報表折算。 從上述分析可見，外幣報表折算的實質(zhì)不過是將不同貨幣單位表述的財務(wù)報表改按另一 種選定的貨幣單位進行重新表述，從而使財務(wù)報表以統(tǒng)一的計量單位綜合反映企業(yè)整體 的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，或滿足財務(wù)報表特殊使用者的特定需要。 二、外幣報表折算的方法 在浮動匯率下，各種貨幣的匯率經(jīng)常變動。因此，選擇適當?shù)膮R率折算外幣報表，對 于確保折算后的報表能夠基本上真實地反映原報表所反映的內(nèi)容，是至關(guān)重要的。從時 間來看，匯率可以分為現(xiàn)行匯率與歷史匯率。現(xiàn)行匯率是指報表編制日的匯率，歷史匯 率是指經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生時的匯率?，F(xiàn)行匯率與歷史匯率的簡單平均數(shù)或加權(quán)平均數(shù)，則稱 為平均匯率。 根據(jù)報表各項目的內(nèi)容及所選匯率的不同，外幣報表的折算方法主要有四種：現(xiàn)行匯率 法、流動與非流動法、貨幣性與非貨幣性項目法和時態(tài)法。 (一)現(xiàn)行匯率法 現(xiàn)行匯率法是一種以現(xiàn)行匯率為主要折算匯率的外幣報表折算方法。其主要內(nèi)容是： 1．資產(chǎn)負債表各資產(chǎn)與負債項目均按編表日現(xiàn)行匯率進行折算； 2．資產(chǎn)負債表上的實收資本項目，按投入資本時的當日匯率(歷史匯率)折算； 3．資產(chǎn)負債表上的留存利潤或未分配利潤項目屬于平衡數(shù)匯率折算，可倒軋確定。其計 算公式如下： 折算后資產(chǎn)負債表上的留存利潤 = 折算后的資產(chǎn)總額—折算后的負債總額—折算后的實收資本總額 4．利潤表上的收入和費用項目，按確認這些項目時的匯率折算，或者為了簡化，按編表 期內(nèi)的平均匯率折算。 現(xiàn)行匯率法的主要優(yōu)點是簡便易行，采用單一匯率對各資產(chǎn)、負債項目進行折算，等于 對這些項目乘以同一系數(shù)，因而折算后的資產(chǎn)負債表各項目基本上能夠保持原外幣報表 中各項目之間的比例關(guān)系(只有所有者權(quán)益的內(nèi)部結(jié)構(gòu)發(fā)生變化)，據(jù)此計算出來方面缺 乏足夠的理論依據(jù)。例如，按此方法對資產(chǎn)項目折算的結(jié)果，既不代表資產(chǎn)的歷史成本 ，也不代表資產(chǎn)的現(xiàn)行市價，而只是以某種外幣表示的資產(chǎn)歷史成本與編表日現(xiàn)行匯率 這兩個不同時點數(shù)字的乘積，因而這樣折算后的資產(chǎn)價值不能說明問題。 (二)流動與非流動法 流動與非流動法是將資產(chǎn)與負債項目區(qū)分為流動性項目與非流動性項目兩大類，將流動 性項目按現(xiàn)行匯率折算，非流動性項目按歷史匯率折算的一種外幣報表折算方法。這種 方法的基本內(nèi)容是： 1．流動資產(chǎn)與流動負債各項目按編表日現(xiàn)行匯率折算； 2．其他資產(chǎn)負債表項目，除留存利潤外，均按歷史匯率折算； 3．資產(chǎn)負債表上的留存利潤屬于平衡數(shù)，與現(xiàn)行匯率法下一樣，不必按特定匯率折算 ，可倒軋確定； 4．利潤表上的折舊費用、攤銷費用項目，按有關(guān)資產(chǎn)取得時的歷史匯率折算； 5．利潤表上的其他項目，按業(yè)務(wù)發(fā)生(確認這些項目)時的匯率折算，為了簡化，也可按 編表期的平均匯率折算。 流動與非流動法試圖對不同的資產(chǎn)與負債項目采用不同的折算匯率，但折算匯率的選擇 標準缺乏足夠的理論依據(jù)，沒有充分的理由說明為什么流動性項目要按現(xiàn)行匯率折算， 而非流動性項目則必須按歷史匯率折算。 (三)貨幣與非貨幣法 貨幣與非貨幣法是將資產(chǎn)與負債項目分為貨幣性項目與非貨幣性項目，將貨幣性項目按 現(xiàn)行匯率折算，非貨幣性項目按歷史匯率折算的一種外幣報表折算方法。這種方法的基 本內(nèi)容是： 1．資產(chǎn)負債表上的貨幣性項目，包括貨幣性資產(chǎn)與貨幣性負債(如現(xiàn)金、應收賬款、應 付賬款、長期負債等)，均按現(xiàn)行匯率折算； 2．資產(chǎn)負債表上的非貨幣性資產(chǎn)與負債項目(如存貨、長期投資、固定資產(chǎn)等)，均按歷 史匯率折算； 3．資產(chǎn)負債表上的實收資本項目按歷史匯率折算； 4．留存利潤屬于平衡數(shù)，與前述兩種方法的...
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