《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》講座
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》講座（上） 　　正當(dāng)我們辭舊迎新，迎接新世紀(jì)到來的時(shí)刻，財(cái)政部于2000年12月29日正式發(fā)布《企 業(yè)會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)[2000]25號(hào)），并于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內(nèi)實(shí)施。 實(shí)施該制度后，財(cái)政部1998年發(fā)布并實(shí)施的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度——會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)報(bào) 表》（以下簡(jiǎn)稱“《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》”）同時(shí)廢止。 　　《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的發(fā)布是我國會(huì)計(jì)界的又一件大事，它是我國會(huì)計(jì)核算制度走向成 熟的標(biāo)志，也標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)改革又一新高潮的到來。它為規(guī)范我國企業(yè)會(huì)計(jì)核算行為 ，真實(shí)、完整地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，提高企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 具有深遠(yuǎn)的意義。 　　第一章　背景介紹 　　一、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量 　　1992—1993年，我國進(jìn)行了重大的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革，先后發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—— 基本準(zhǔn)則》和《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》，以及分行業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度（以下簡(jiǎn)稱“兩則兩制”），并 于1993年7月1日起在所有企業(yè)實(shí)施?！皟蓜t兩制”的發(fā)布并實(shí)施，實(shí)現(xiàn)了我國會(huì)計(jì)核算模 式的轉(zhuǎn)換，即由適應(yīng)于高度統(tǒng)一的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算模式，轉(zhuǎn)換為適應(yīng)于社 會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算模式，建立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi) 用和利潤六大會(huì)計(jì)要素，由多種記賬方法統(tǒng)一為借貸記賬法、資金平衡表改為資產(chǎn)負(fù)債 表等?！皟蓜t兩制”實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)核算模式的國際化，為引進(jìn)外資、企業(yè)走出國門奠定了財(cái) 務(wù)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)。 　　隨著我國證券市場(chǎng)的進(jìn)一步開放，企業(yè)股份制改造日益興起，并在國內(nèi)上市，發(fā)行 股票籌集資金。同時(shí)，我國企業(yè)到香港、境外等地發(fā)行股票，接受外國政府貸款、世行 貸款、亞行貸款等越來越多，相應(yīng)地帶來了會(huì)計(jì)的國際化協(xié)調(diào)問題，特別是上市公司因 其投資者眾多，公眾對(duì)上市公司的會(huì)計(jì)信息的需求程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于對(duì)非上市公司會(huì)計(jì)信息 的需求。因此，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保證會(huì)計(jì)信息的可靠性，提高會(huì)計(jì)信息的透明度， 必然提到議事日程，尤其是瓊民源事件發(fā)生后，社會(huì)公眾以及證券監(jiān)管部門對(duì)會(huì)計(jì)核算 和信息披露提出了更高的要求。為此，財(cái)政部于1997年發(fā)布了第一個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān) 聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露，旨在規(guī)范關(guān)聯(lián)交易的信息披露，增加關(guān)聯(lián)交易的透明度；此 后又于1998年發(fā)布了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》和收入、投資等七個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這些 制度和準(zhǔn)則的發(fā)布實(shí)施，對(duì)于提高股份有限公司，特別是上市公司的會(huì)計(jì)核算和會(huì)計(jì)信 息質(zhì)量起到了良好的作用。此外值得提到的是1998年和1999年財(cái)政部發(fā)布的有關(guān)股份有 限公司會(huì)計(jì)制度補(bǔ)充規(guī)定，如財(cái)會(huì)字[1999]第35號(hào)文件要求所有股份有限公司均計(jì)提應(yīng) 收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備，對(duì)于加強(qiáng)股 份有限公司會(huì)計(jì)信息的可靠性、真實(shí)反映其資產(chǎn)的價(jià)值和損益具有重要的意義。 　　但是，除股份有限公司外，其他企業(yè)仍然執(zhí)行“兩則兩制”時(shí)發(fā)布的分行業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 制度，而這些制度是在我國市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)剛剛起步階段所制定的，帶有較多的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)痕跡 ，其中不能真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果已成為企業(yè)會(huì)計(jì)信息不可靠的主要原因 之一。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度不適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，不適應(yīng)企業(yè)實(shí)際工作的需要，主要表 現(xiàn)在以下幾個(gè)方面： 　　（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理體制已不能適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。在我國，長期以來形成 了一套傳統(tǒng)的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理模式，會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量均由國家企業(yè)財(cái)務(wù)制度規(guī) 定，企業(yè)會(huì)計(jì)制度按照財(cái)務(wù)制度規(guī)定的確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理。雖然“兩則兩 制”時(shí)進(jìn)行了企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度改革，但并沒有從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的根本上解決財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管 理以及所帶來的會(huì)計(jì)要素確認(rèn)和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)的不合理、不科學(xué)等現(xiàn)象。究其原因，主要是 長期以來政府一直把企業(yè)作為執(zhí)行國家財(cái)政和計(jì)劃的基層單位，企業(yè)經(jīng)營國家授權(quán)經(jīng)營 的資產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)利潤上交國家，發(fā)生虧損由國家彌補(bǔ)，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失要經(jīng)財(cái)政部門 批準(zhǔn)后才能計(jì)入損益，在未經(jīng)財(cái)政部門批準(zhǔn)前或財(cái)政部門不予批準(zhǔn)的損失只能將其掛在 賬上，形成虛的資產(chǎn)。企業(yè)完成國家計(jì)劃是主要的，很少具有財(cái)務(wù)決策自主權(quán)。雖然自 改革開放以來，國家對(duì)國有企業(yè)一再放權(quán)，但計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下形成的國家與企業(yè)的財(cái)務(wù) 管理模式，并沒有根本改變。面對(duì)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的新形勢(shì)，這種財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理模式 已暴露出越來越多的問題。 　?。ǘ┴?cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度所規(guī)定的某些會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)已不能適應(yīng)企業(yè)的需要，導(dǎo) 致企業(yè)所反映的各項(xiàng)會(huì)計(jì)要素缺乏可靠性。具體表現(xiàn)在： 　　1、固定資產(chǎn)折舊政策、固定資產(chǎn)凈殘值率、固定資產(chǎn)報(bào)廢標(biāo)準(zhǔn)由國家統(tǒng)一規(guī)定，而 不是按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求，根據(jù)企業(yè)自身生產(chǎn)經(jīng)營的特點(diǎn)而對(duì)固定資產(chǎn)價(jià)值磨 損的程度，以及無形損耗的具體情況來確定。由于固定資產(chǎn)折舊年限等標(biāo)準(zhǔn)與企業(yè)的實(shí) 際情況不符，一方面導(dǎo)致企業(yè)固定資產(chǎn)凈值不實(shí)，另一方面致使企業(yè)更新改造資金嚴(yán)重 不足，設(shè)備老化，跟不上社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)對(duì)勞動(dòng)資料的更新需求。 　　 　　2、壞賬準(zhǔn)備按照國家統(tǒng)一規(guī)定的比例提取，提取比例一般為0.3—0.5%；已經(jīng)發(fā)生的 壞賬損失，要經(jīng)過財(cái)政部門批準(zhǔn)才能沖銷，致使大量呆、壞賬長期掛在賬上，妨礙了資 金周轉(zhuǎn)，導(dǎo)致企業(yè)的現(xiàn)金流量嚴(yán)重不足。 　　 　　3、不按正確的標(biāo)準(zhǔn)確認(rèn)和計(jì)量收入。目前，國有企業(yè)的收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)比較簡(jiǎn)單，已 不能適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的要求，如有些企業(yè)商品銷售時(shí)雖然已經(jīng)知悉購買企業(yè)將無 力承擔(dān)付款的責(zé)任，但仍然確認(rèn)收入。虛列收入，必然虛增利潤，導(dǎo)致利潤超分配，現(xiàn) 金流出企業(yè)，加劇了企業(yè)資金短缺。 　　4、由于存貨嚴(yán)重積壓，變觀能力差，存貨的賬面價(jià)值已經(jīng)低于市價(jià)，但在資產(chǎn)負(fù)債 表上仍然反映成本價(jià)值，而不是反映可變現(xiàn)凈值。 　　5、投資不能產(chǎn)生效益，有的甚至已經(jīng)發(fā)生損失，但資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映原投資成 本或原價(jià)值，沒有反映已經(jīng)發(fā)生的投資價(jià)值的減損，造成虛增投資價(jià)值，使企業(yè)資產(chǎn)嚴(yán) 重不實(shí)。 　　6、某些不符合資產(chǎn)定義的財(cái)產(chǎn)，仍然作為資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表上反映，如開辦費(fèi)、待 處理財(cái)產(chǎn)損溢等，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)不實(shí)。 　　由于上述各種會(huì)計(jì)政策體現(xiàn)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度中，由此造成企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告所提供 的信息缺乏真實(shí)性。 　?。ㄈ┎煌再|(zhì)的企業(yè)實(shí)行不同的會(huì)計(jì)制度，造成相同行業(yè)會(huì)計(jì)信息不可比。由于 不同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度所規(guī)定的會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不同，導(dǎo)致同一行業(yè)企業(yè)因執(zhí)行不同會(huì) 計(jì)制度所反映的會(huì)計(jì)信息缺乏可比性。例如，紡織行業(yè)中有股份有限公司、外商投資企 業(yè)、國有企業(yè)等，因其分別執(zhí)行《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》、《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、 分行業(yè)會(huì)計(jì)制度，而使紡織行業(yè)中的各個(gè)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息不一致，股份有限公司 可以計(jì)提短期投資和長期投資損失準(zhǔn)備，而其他企業(yè)則不能計(jì)提投資損失準(zhǔn)備。這種現(xiàn) 象不便于國家對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)、考核等，特別是給企業(yè)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表增加了 難度。 　　（四）分行業(yè)會(huì)計(jì)制度不能起到指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的作用?！皟蓜t兩制”以前， 會(huì)計(jì)制度根據(jù)企業(yè)實(shí)際發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行規(guī)范，會(huì)計(jì)制度起到了會(huì)計(jì)核算手冊(cè)的 作用，即企業(yè)遇到會(huì)計(jì)核算問題，通常情況下只要對(duì)照會(huì)計(jì)制度即可進(jìn)行相關(guān)的會(huì)計(jì)處 理。而在“兩則兩制”后制定的分行業(yè)會(huì)計(jì)制度末周全地考慮我國的現(xiàn)狀。舍棄了原會(huì)計(jì) 制度操作性強(qiáng)的特點(diǎn)，代之以簡(jiǎn)單的指引。分行業(yè)會(huì)計(jì)制度執(zhí)行八年來，不少企業(yè)會(huì)計(jì) 人員反映，會(huì)計(jì)制度成了簡(jiǎn)單的賬務(wù)處理程序，致使會(huì)計(jì)人員遇到實(shí)際情況翻閱會(huì)計(jì)制 度后也不知所云，不知如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。這樣的會(huì)計(jì)制度其權(quán)威性自然大大降低，甚 至成了會(huì)計(jì)處理無章可循、各行其是的制度上的原因。 　　（五）按行業(yè)分類建立會(huì)計(jì)制度已明顯不符合企業(yè)實(shí)際情況的需要。一方面是企業(yè) 多種經(jīng)營的存在和發(fā)展，用分行業(yè)的會(huì)計(jì)制度已經(jīng)不能滿足會(huì)計(jì)核算的需要；另一方面 ，新興行業(yè)的興起，如足球俱樂部、網(wǎng)絡(luò)公司、軟件公司等，無法從現(xiàn)有行業(yè)會(huì)計(jì)制度 體系中找到其適用的會(huì)計(jì)制度。而且會(huì)有越來越多的新興行業(yè)和業(yè)務(wù)出現(xiàn)，按行業(yè)分別 設(shè)計(jì)企業(yè)會(huì)計(jì)制度的做法已越來越不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，長此以往，企業(yè)會(huì)計(jì)制度 的制定將始終處于被動(dòng)局面。 　　二、國家法律、行政法規(guī)和會(huì)計(jì)國際化進(jìn)程要求會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際化 　　近幾年，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的可靠性越來越關(guān)注，他們已越來越清醒 地認(rèn)識(shí)到，由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告提供的信息不真實(shí)，整個(gè)會(huì)計(jì)信息的可靠性都會(huì)失去保障 。從我國實(shí)際情況來看，一方面提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、規(guī)范會(huì)計(jì)核算制度的呼聲越來越高 ，另一方面會(huì)計(jì)制度不規(guī)范導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息不真實(shí)，以及企業(yè)管理當(dāng)局為了各自的目的而 操縱利潤，提供虛假的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等情況時(shí)有發(fā)生。這些都迫切要求提高會(huì)計(jì)信息質(zhì) 量，提高會(huì)計(jì)信息透明度。 　?。ㄒ唬?999年發(fā)布的新修訂的《會(huì)計(jì)法》，要求企業(yè)保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整，并 且規(guī)定國家實(shí)行統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，而國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算制度是其中重要的組成部分。 作為《會(huì)計(jì)法》配套法規(guī)——由國務(wù)院發(fā)布的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》，要求企業(yè)提供真實(shí) 、完整的會(huì)計(jì)信息，同時(shí)，對(duì)1992年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中有關(guān)會(huì)計(jì)要素作了重新定 義。按照重新定義后的會(huì)計(jì)要素重新審視現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度，我們認(rèn)為仍然存在著與會(huì)計(jì) 要素定義不一致的地方，如固定資產(chǎn)的核算，仍然沒有滿足資產(chǎn)定義的要求。例如，股 份有限公司的固定資產(chǎn)仍然按照賬面凈值在資產(chǎn)負(fù)債表上反映，而沒有反映該項(xiàng)固定資 產(chǎn)實(shí)際的價(jià)值，有些上市公司將已經(jīng)淘汰的機(jī)器設(shè)備的價(jià)值仍然作為固定資產(chǎn)，在資產(chǎn) 負(fù)債表固定資產(chǎn)項(xiàng)目中反映，還有些上市公司將長期停建、并且以后若干年內(nèi)也無望繼 續(xù)開工的在建工程發(fā)生的貸款利息繼續(xù)資本化，仍然按照實(shí)際發(fā)生的成本列入資產(chǎn)負(fù)債 表，等等，這些資產(chǎn)已經(jīng)預(yù)期不會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，或者預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來的經(jīng)濟(jì) 利益已經(jīng)存在很大的不確定性的財(cái)產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備，使其在資產(chǎn)負(fù)債表上反映的 價(jià)值，符合資產(chǎn)的定義。對(duì)此，國內(nèi)學(xué)術(shù)界和實(shí)各界，以及聘請(qǐng)的外國會(huì)計(jì)專家曾多次 提出意見，要求我們從會(huì)計(jì)制度上嚴(yán)格按照《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的要求予以規(guī)范。 　　（二）隨著我國加入國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)，成為國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的一員，要求我 們加快會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際協(xié)調(diào)。另外，隨著我國加入世界貿(mào)易組織進(jìn)程的加快，有關(guān)方面 要求財(cái)政部提出具體的會(huì)計(jì)改革時(shí)間表，并且要求我們于2001年1月1日起與《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì) 計(jì)報(bào)告條例》同步實(shí)施新的企業(yè)會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，使會(huì)計(jì)信息更真實(shí)可靠，更具透明度。 　?。ㄈ﹩挝回?fù)責(zé)人和企業(yè)會(huì)計(jì)人員要求統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，提高會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)的可 操作性的呼聲很高?！稌?huì)計(jì)法》修訂并實(shí)施后，單位負(fù)責(zé)人是執(zhí)行《會(huì)計(jì)法》的責(zé)任主體， 他們要求首先從規(guī)范會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)出發(fā)，建立良好的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)平臺(tái)，借以考核單位負(fù)責(zé) 人是否遵循了會(huì)計(jì)規(guī)范，是否真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。與此同時(shí)，企業(yè)會(huì) 計(jì)人員要求統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)，增加會(huì)計(jì)制度的可操作性，便于指導(dǎo)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算的 呼聲也很高。因此，制定既滿足會(huì)計(jì)國際化的需要，又符合中國國情的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)提 到了議事日程，并成為會(huì)計(jì)改革與發(fā)展的重點(diǎn)。 　　另外，《國務(wù)院辦公廳關(guān)于轉(zhuǎn)發(fā)國家經(jīng)貿(mào)委國有大中型企業(yè)建立現(xiàn)代企業(yè)制度和加強(qiáng) 管理基本規(guī)范（試行）的通知》中也要求企業(yè)嚴(yán)格按照國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，合理 地確認(rèn)和計(jì)量各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等；中央有關(guān)文件和中央領(lǐng)導(dǎo) 對(duì)會(huì)計(jì)制度改革多次作出指示，要進(jìn)一步深化會(huì)計(jì)制度改革，按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要 求和國際慣例，建立健全國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。如，《中共中央關(guān)于國有企業(yè)改革和發(fā)展 若干重大問題的決定》（1999年9月22日中國共產(chǎn)黨第十五屆中央委員會(huì)第四次會(huì)議通過 ）規(guī)定，建立健全全國統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度；江澤民總書記1999年在國有企業(yè)改革座談會(huì)中 指出，要建立國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度；李嵐清副總理在2000年國務(wù)院召開的貫徹實(shí)施《會(huì)計(jì) 法》電視電話會(huì)議的講話中指出，要進(jìn)一步深化會(huì)計(jì)制度改革，按照社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)要 求和國際慣例，實(shí)行國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度。這一系列重要指示為深化會(huì)計(jì)核算制度改革 指明了方向，而新修訂的《會(huì)計(jì)法》和《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》的發(fā)布和實(shí)施，為深化會(huì) 計(jì)核算制度改革提供了重要的法律、法規(guī)依據(jù)。 三、建立與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的新型會(huì)計(jì)核算模式 　?。ㄒ唬┙y(tǒng)一會(huì)計(jì)核算制度 　　在我國，由國家制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)管理模式，已經(jīng)走過了漫長的五十 年的歷史。從建國初期建立的國營工業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)制度為標(biāo)志，...
《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》講座