《企業(yè)會計制度》講座
《企業(yè)會計制度》講座（上） 　　正當我們辭舊迎新，迎接新世紀到來的時刻，財政部于2000年12月29日正式發(fā)布《企 業(yè)會計制度》（財會[2000]25號），并于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內實施。 實施該制度后，財政部1998年發(fā)布并實施的《股份有限公司會計制度——會計科目和會計報 表》（以下簡稱“《股份有限公司會計制度》”）同時廢止。 　　《企業(yè)會計制度》的發(fā)布是我國會計界的又一件大事，它是我國會計核算制度走向成 熟的標志，也標志著我國會計改革又一新高潮的到來。它為規(guī)范我國企業(yè)會計核算行為 ，真實、完整地反映企業(yè)的財務狀況、經營成果和現金流量，提高企業(yè)的會計信息質量 具有深遠的意義。 　　第一章　背景介紹 　　一、市場經濟的發(fā)展要求提高會計信息質量 　　1992—1993年，我國進行了重大的財務會計制度改革，先后發(fā)布了《企業(yè)會計準則—— 基本準則》和《企業(yè)財務通則》，以及分行業(yè)的財務會計制度（以下簡稱“兩則兩制”），并 于1993年7月1日起在所有企業(yè)實施?！皟蓜t兩制”的發(fā)布并實施，實現了我國會計核算模 式的轉換，即由適應于高度統(tǒng)一的計劃經濟體制的財務會計核算模式，轉換為適應于社 會主義市場經濟體制的財務會計核算模式，建立了資產、負債、所有者權益、收入、費 用和利潤六大會計要素，由多種記賬方法統(tǒng)一為借貸記賬法、資金平衡表改為資產負債 表等?！皟蓜t兩制”實現了會計核算模式的國際化，為引進外資、企業(yè)走出國門奠定了財 務會計的基礎。 　　隨著我國證券市場的進一步開放，企業(yè)股份制改造日益興起，并在國內上市，發(fā)行 股票籌集資金。同時，我國企業(yè)到香港、境外等地發(fā)行股票，接受外國政府貸款、世行 貸款、亞行貸款等越來越多，相應地帶來了會計的國際化協(xié)調問題，特別是上市公司因 其投資者眾多，公眾對上市公司的會計信息的需求程度遠遠高于對非上市公司會計信息 的需求。因此，提高會計信息質量，保證會計信息的可靠性，提高會計信息的透明度， 必然提到議事日程，尤其是瓊民源事件發(fā)生后，社會公眾以及證券監(jiān)管部門對會計核算 和信息披露提出了更高的要求。為此，財政部于1997年發(fā)布了第一個具體會計準則——關 聯(lián)方關系及其交易的披露，旨在規(guī)范關聯(lián)交易的信息披露，增加關聯(lián)交易的透明度；此 后又于1998年發(fā)布了《股份有限公司會計制度》和收入、投資等七個具體會計準則。這些 制度和準則的發(fā)布實施，對于提高股份有限公司，特別是上市公司的會計核算和會計信 息質量起到了良好的作用。此外值得提到的是1998年和1999年財政部發(fā)布的有關股份有 限公司會計制度補充規(guī)定，如財會字[1999]第35號文件要求所有股份有限公司均計提應 收款項壞賬準備、短期投資跌價準備、存貨跌價準備、長期投資減值準備，對于加強股 份有限公司會計信息的可靠性、真實反映其資產的價值和損益具有重要的意義。 　　但是，除股份有限公司外，其他企業(yè)仍然執(zhí)行“兩則兩制”時發(fā)布的分行業(yè)財務會計 制度，而這些制度是在我國市場經濟剛剛起步階段所制定的，帶有較多的計劃經濟痕跡 ，其中不能真實反映企業(yè)的財務狀況和經營成果已成為企業(yè)會計信息不可靠的主要原因 之一。財務會計制度不適應市場經濟發(fā)展的需要，不適應企業(yè)實際工作的需要，主要表 現在以下幾個方面： 　?。ㄒ唬┴攧諘嫻芾眢w制已不能適應市場經濟發(fā)展的要求。在我國，長期以來形成 了一套傳統(tǒng)的企業(yè)財務會計管理模式，會計要素的確認和計量均由國家企業(yè)財務制度規(guī) 定，企業(yè)會計制度按照財務制度規(guī)定的確認、計量標準進行相關會計處理。雖然“兩則兩 制”時進行了企業(yè)財務會計制度改革，但并沒有從財務會計制度的根本上解決財務會計管 理以及所帶來的會計要素確認和計量標準的不合理、不科學等現象。究其原因，主要是 長期以來政府一直把企業(yè)作為執(zhí)行國家財政和計劃的基層單位，企業(yè)經營國家授權經營 的資產，實現利潤上交國家，發(fā)生虧損由國家彌補，企業(yè)發(fā)生的資產損失要經財政部門 批準后才能計入損益，在未經財政部門批準前或財政部門不予批準的損失只能將其掛在 賬上，形成虛的資產。企業(yè)完成國家計劃是主要的，很少具有財務決策自主權。雖然自 改革開放以來，國家對國有企業(yè)一再放權，但計劃經濟體制下形成的國家與企業(yè)的財務 管理模式，并沒有根本改變。面對社會主義市場經濟的新形勢，這種財務會計管理模式 已暴露出越來越多的問題。 　?。ǘ┴攧諘嬛贫人?guī)定的某些會計政策和會計估計已不能適應企業(yè)的需要，導 致企業(yè)所反映的各項會計要素缺乏可靠性。具體表現在： 　　1、固定資產折舊政策、固定資產凈殘值率、固定資產報廢標準由國家統(tǒng)一規(guī)定，而 不是按照社會主義市場經濟的要求，根據企業(yè)自身生產經營的特點而對固定資產價值磨 損的程度，以及無形損耗的具體情況來確定。由于固定資產折舊年限等標準與企業(yè)的實 際情況不符，一方面導致企業(yè)固定資產凈值不實，另一方面致使企業(yè)更新改造資金嚴重 不足，設備老化，跟不上社會主義市場經濟對勞動資料的更新需求。 　　 　　2、壞賬準備按照國家統(tǒng)一規(guī)定的比例提取，提取比例一般為0.3—0.5%；已經發(fā)生的 壞賬損失，要經過財政部門批準才能沖銷，致使大量呆、壞賬長期掛在賬上，妨礙了資 金周轉，導致企業(yè)的現金流量嚴重不足。 　　 　　3、不按正確的標準確認和計量收入。目前，國有企業(yè)的收入確認標準比較簡單，已 不能適應社會主義市場經濟的要求，如有些企業(yè)商品銷售時雖然已經知悉購買企業(yè)將無 力承擔付款的責任，但仍然確認收入。虛列收入，必然虛增利潤，導致利潤超分配，現 金流出企業(yè)，加劇了企業(yè)資金短缺。 　　4、由于存貨嚴重積壓，變觀能力差，存貨的賬面價值已經低于市價，但在資產負債 表上仍然反映成本價值，而不是反映可變現凈值。 　　5、投資不能產生效益，有的甚至已經發(fā)生損失，但資產負債表上仍然反映原投資成 本或原價值，沒有反映已經發(fā)生的投資價值的減損，造成虛增投資價值，使企業(yè)資產嚴 重不實。 　　6、某些不符合資產定義的財產，仍然作為資產在資產負債表上反映，如開辦費、待 處理財產損溢等，導致企業(yè)資產不實。 　　由于上述各種會計政策體現在財務會計制度中，由此造成企業(yè)財務會計報告所提供 的信息缺乏真實性。 　?。ㄈ┎煌再|的企業(yè)實行不同的會計制度，造成相同行業(yè)會計信息不可比。由于 不同財務會計制度所規(guī)定的會計政策、會計標準不同，導致同一行業(yè)企業(yè)因執(zhí)行不同會 計制度所反映的會計信息缺乏可比性。例如，紡織行業(yè)中有股份有限公司、外商投資企 業(yè)、國有企業(yè)等，因其分別執(zhí)行《股份有限公司會計制度》、《外商投資企業(yè)會計制度》、 分行業(yè)會計制度，而使紡織行業(yè)中的各個企業(yè)所提供的會計信息不一致，股份有限公司 可以計提短期投資和長期投資損失準備，而其他企業(yè)則不能計提投資損失準備。這種現 象不便于國家對企業(yè)的會計數據統(tǒng)計、考核等，特別是給企業(yè)編制合并會計報表增加了 難度。 　?。ㄋ模┓中袠I(yè)會計制度不能起到指導企業(yè)進行會計核算的作用?！皟蓜t兩制”以前， 會計制度根據企業(yè)實際發(fā)生的各項經濟業(yè)務進行規(guī)范，會計制度起到了會計核算手冊的 作用，即企業(yè)遇到會計核算問題，通常情況下只要對照會計制度即可進行相關的會計處 理。而在“兩則兩制”后制定的分行業(yè)會計制度末周全地考慮我國的現狀。舍棄了原會計 制度操作性強的特點，代之以簡單的指引。分行業(yè)會計制度執(zhí)行八年來，不少企業(yè)會計 人員反映，會計制度成了簡單的賬務處理程序，致使會計人員遇到實際情況翻閱會計制 度后也不知所云，不知如何進行會計處理。這樣的會計制度其權威性自然大大降低，甚 至成了會計處理無章可循、各行其是的制度上的原因。 　?。ㄎ澹┌葱袠I(yè)分類建立會計制度已明顯不符合企業(yè)實際情況的需要。一方面是企業(yè) 多種經營的存在和發(fā)展，用分行業(yè)的會計制度已經不能滿足會計核算的需要；另一方面 ，新興行業(yè)的興起，如足球俱樂部、網絡公司、軟件公司等，無法從現有行業(yè)會計制度 體系中找到其適用的會計制度。而且會有越來越多的新興行業(yè)和業(yè)務出現，按行業(yè)分別 設計企業(yè)會計制度的做法已越來越不能滿足經濟發(fā)展的需要，長此以往，企業(yè)會計制度 的制定將始終處于被動局面。 　　二、國家法律、行政法規(guī)和會計國際化進程要求會計標準的國際化 　　近幾年，財務會計報告使用者對會計信息的可靠性越來越關注，他們已越來越清醒 地認識到，由于財務會計報告提供的信息不真實，整個會計信息的可靠性都會失去保障 。從我國實際情況來看，一方面提高會計信息質量、規(guī)范會計核算制度的呼聲越來越高 ，另一方面會計制度不規(guī)范導致會計信息不真實，以及企業(yè)管理當局為了各自的目的而 操縱利潤，提供虛假的財務會計報告等情況時有發(fā)生。這些都迫切要求提高會計信息質 量，提高會計信息透明度。 　?。ㄒ唬?999年發(fā)布的新修訂的《會計法》，要求企業(yè)保證會計資料的真實、完整，并 且規(guī)定國家實行統(tǒng)一的會計制度，而國家統(tǒng)一的會計核算制度是其中重要的組成部分。 作為《會計法》配套法規(guī)——由國務院發(fā)布的《企業(yè)財務會計報告條例》，要求企業(yè)提供真實 、完整的會計信息，同時，對1992年發(fā)布的《企業(yè)會計準則》中有關會計要素作了重新定 義。按照重新定義后的會計要素重新審視現行的會計制度，我們認為仍然存在著與會計 要素定義不一致的地方，如固定資產的核算，仍然沒有滿足資產定義的要求。例如，股 份有限公司的固定資產仍然按照賬面凈值在資產負債表上反映，而沒有反映該項固定資 產實際的價值，有些上市公司將已經淘汰的機器設備的價值仍然作為固定資產，在資產 負債表固定資產項目中反映，還有些上市公司將長期停建、并且以后若干年內也無望繼 續(xù)開工的在建工程發(fā)生的貸款利息繼續(xù)資本化，仍然按照實際發(fā)生的成本列入資產負債 表，等等，這些資產已經預期不會給企業(yè)帶來經濟利益，或者預期會給企業(yè)帶來的經濟 利益已經存在很大的不確定性的財產，應當計提減值準備，使其在資產負債表上反映的 價值，符合資產的定義。對此，國內學術界和實各界，以及聘請的外國會計專家曾多次 提出意見，要求我們從會計制度上嚴格按照《企業(yè)財務會計報告條例》的要求予以規(guī)范。 　?。ǘ╇S著我國加入國際會計師聯(lián)合會，成為國際會計準則委員會的一員，要求我 們加快會計標準的國際協(xié)調。另外，隨著我國加入世界貿易組織進程的加快，有關方面 要求財政部提出具體的會計改革時間表，并且要求我們于2001年1月1日起與《企業(yè)財務會 計報告條例》同步實施新的企業(yè)會計核算標準，使會計信息更真實可靠，更具透明度。 　　（三）單位負責人和企業(yè)會計人員要求統(tǒng)一會計核算標準，提高會計核算標準的可 操作性的呼聲很高。《會計法》修訂并實施后，單位負責人是執(zhí)行《會計法》的責任主體， 他們要求首先從規(guī)范會計核算標準出發(fā)，建立良好的會計標準平臺，借以考核單位負責 人是否遵循了會計規(guī)范，是否真實反映企業(yè)的財務狀況和經營成果。與此同時，企業(yè)會 計人員要求統(tǒng)一會計核算標準，增加會計制度的可操作性，便于指導企業(yè)的會計核算的 呼聲也很高。因此，制定既滿足會計國際化的需要，又符合中國國情的會計核算標準提 到了議事日程，并成為會計改革與發(fā)展的重點。 　　另外，《國務院辦公廳關于轉發(fā)國家經貿委國有大中型企業(yè)建立現代企業(yè)制度和加強 管理基本規(guī)范（試行）的通知》中也要求企業(yè)嚴格按照國家統(tǒng)一的會計制度的規(guī)定，合理 地確認和計量各項資產、負債、所有者權益、收入、費用等；中央有關文件和中央領導 對會計制度改革多次作出指示，要進一步深化會計制度改革，按照社會主義市場經濟要 求和國際慣例，建立健全國家統(tǒng)一的會計制度。如，《中共中央關于國有企業(yè)改革和發(fā)展 若干重大問題的決定》（1999年9月22日中國共產黨第十五屆中央委員會第四次會議通過 ）規(guī)定，建立健全全國統(tǒng)一的會計制度；江澤民總書記1999年在國有企業(yè)改革座談會中 指出，要建立國家統(tǒng)一的會計制度；李嵐清副總理在2000年國務院召開的貫徹實施《會計 法》電視電話會議的講話中指出，要進一步深化會計制度改革，按照社會主義市場經濟要 求和國際慣例，實行國家統(tǒng)一的會計制度。這一系列重要指示為深化會計核算制度改革 指明了方向，而新修訂的《會計法》和《企業(yè)財務會計報告條例》的發(fā)布和實施，為深化會 計核算制度改革提供了重要的法律、法規(guī)依據。 三、建立與社會主義市場經濟相適應的新型會計核算模式 　?。ㄒ唬┙y(tǒng)一會計核算制度 　　在我國，由國家制定統(tǒng)一的會計核算標準的會計管理模式，已經走過了漫長的五十 年的歷史。從建國初期建立的國營工業(yè)企業(yè)會計制度為標志，...
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