會計案例大匯總5
五、收 入 （一）收人的經(jīng)濟(jì)特征 收入是企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒又兴纬傻慕?jīng)濟(jì)利益 的總流入，包括銷售商品收入、勞務(wù)收入、利息收入、使用費收入、租金收入、股利收 入等，但不包括為第三方或客戶代收的款項。 經(jīng)常性、持續(xù)性的導(dǎo)致企業(yè)財富增加是收入的經(jīng)濟(jì)特征，評估企業(yè)的價值，最基本的就 是評價企業(yè)價值增值的途徑，這項工作必須以收入分析為基礎(chǔ)。因此，收入模式的分析 是企業(yè)會計分析的重要內(nèi)容。收入的會計分析主要從兩個方面展開，一是分析收入形成 的模式，探究盈利模式的穩(wěn)定性和可擴(kuò)展性，從而對企業(yè)未來經(jīng)濟(jì)利益流入的態(tài)勢作出 分析；二是分析收入確認(rèn)的條件，尤其是收入確認(rèn)的時間區(qū)間，根據(jù)會計分期假設(shè)，收 入在哪一個會計期間，就直接增加該期間的股東價值，因此，對收入實現(xiàn)于不同的會計 期間是分析者十分關(guān)注的問題。 （二）收人的確認(rèn) 在一個特定的會計期間是否將一項經(jīng)濟(jì)利益認(rèn)定為收入，其背后往往有多種邏輯。對不 同內(nèi)容、不同期間的收入進(jìn)行確認(rèn)是利益攸關(guān)的大事。比如為征收稅金的稅務(wù)會計就在 對收入確認(rèn)的看法上與向投資者列示財務(wù)信息的財務(wù)會計不盡一致。因此，收入分析的 基礎(chǔ)是對收入內(nèi)容和時間的分析，并且需要用心體會不同安排下的利益差別。 對收入進(jìn)行內(nèi)容上的確認(rèn)，是指根據(jù)經(jīng)濟(jì)交易或者經(jīng)濟(jì)事項的內(nèi)容，判斷企業(yè)在一項 交易中增加的經(jīng)濟(jì)利益是否應(yīng)認(rèn)定為一筆收入。 所謂時間上的確認(rèn)，是指在引起收入的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生時間與企業(yè)收到現(xiàn)金的時間不 一致時，在哪一個時間確認(rèn)、記錄收入。 內(nèi)容確認(rèn)是對某種經(jīng)濟(jì)利益的性質(zhì)的判斷，即判斷企業(yè)獲得的一項經(jīng)濟(jì)利益是否屬于 收入，因此它決定對某一類經(jīng)濟(jì)利益流入是否應(yīng)報告為收入。時間確認(rèn)一般不涉及對經(jīng) 濟(jì)利益性質(zhì)的爭議，而是確定一筆收入在什么時間計入會計帳簿。 在有些情況下，收入的內(nèi)容確認(rèn)與時間確認(rèn)是不可分的。由于“收入”要素只是在會計 分期假設(shè)下對所有者權(quán)益因經(jīng)營活動而增長的一種階段性報告，而實踐中有些帶來利益 增長的交易可能在長于報告收入的一個會計期間發(fā)生，因此，它們不被確認(rèn)為收入，這 并非因交易性質(zhì)與“所有者財富增加”的收入屬性相背，僅僅是確認(rèn)時間上的先后問題。 從這個意義上說，收入內(nèi)容確認(rèn)與時間確認(rèn)的劃分只是相對的。 收入的時間確認(rèn)是分期財務(wù)報告系統(tǒng)中最關(guān)鍵的一個問題，同時又是會計理論與實務(wù) 中的難題。從經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點看，生產(chǎn)經(jīng)營活動所引起的股東價值增值是一個持續(xù)不斷的 過程。任何一家企業(yè)的營業(yè)收入，總是它截至報告期為止的一切活動共同作用的結(jié)果， 包括從以前年度開始的產(chǎn)品設(shè)計，或者持續(xù)性的廣告宣傳；同時，本年的銷售和其他活 動，又必將對后續(xù)年度的營業(yè)收入產(chǎn)生深刻的影響。因此，收入確認(rèn)基本貫徹了權(quán)責(zé)發(fā) 生制原則，以權(quán)利與義務(wù)發(fā)生的時間，而不是以款項實際流動的時間作為收入或者費用 確認(rèn)的時間。從計量的角度，我們發(fā)現(xiàn)較為穩(wěn)妥的做法是企業(yè)所賺取的收入應(yīng)根據(jù)將來 某個時刻可望收到的現(xiàn)金或貨幣等價物來計量，這樣收入的計量有一個可以核實的基礎(chǔ) ，因此，在會計上確立了“收入實現(xiàn)原則”?！笆杖雽崿F(xiàn)”是指出售資產(chǎn)換取現(xiàn)金、或者收 取現(xiàn)金所要求的條件已經(jīng)成就，因此，對于商品或勞務(wù)的提供者來說，不僅權(quán)利已經(jīng)實 際發(fā)生，而且與權(quán)利相伴隨的現(xiàn)金流入可以合理地確定，這時才能夠確認(rèn)收入。 收入實現(xiàn)原則包括兩個因素： 1、收入已經(jīng)通過履行相關(guān)的義務(wù)而賺得?！百嵉檬杖搿钡臉?biāo)志是企業(yè)完成了為取得營 業(yè)收入所代表的利益而必須完成的行為，如果企業(yè)在一項交易中尚未開始履行自己的義 務(wù)，即使對方預(yù)先支付了現(xiàn)金，這項收入并沒有“賺得”，它不是已經(jīng)實現(xiàn)的收入，就不 能計入當(dāng)期的損益表。預(yù)收的現(xiàn)金只能視為企業(yè)對他人的負(fù)債。 2、收入代表的經(jīng)濟(jì)利益是已經(jīng)實現(xiàn)或者可實現(xiàn)的?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則——收入》將這一點表述 成“與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)”。當(dāng)企業(yè)通過銷售產(chǎn)品或者提供勞務(wù)后獲得了 現(xiàn)金，或獲得了現(xiàn)金的要求權(quán)（指票據(jù)）時，可以視為收入“已經(jīng)實現(xiàn)”。當(dāng)收入或者持 有的有關(guān)資產(chǎn)極可能轉(zhuǎn)換為金額確定的現(xiàn)金時，收入是“可實現(xiàn)”的。如果一項收入的“可 實現(xiàn)性”存在著相當(dāng)程度的不確定性，則不能確認(rèn)收入。例如，在賒銷的情形下，買方取 得了貨物但尚未付款，同時出現(xiàn)了較為嚴(yán)重的支付困難，在這樣的情況下，賣方就應(yīng)當(dāng) 謹(jǐn)慎地對這筆銷售業(yè)務(wù)不記錄入“銷售收入”帳戶。 （三）商品銷售收入 某種意義上，物質(zhì)文明是由商品的極大豐富構(gòu)成的。在現(xiàn)代社會中，商品的買賣無疑 是最為常見的經(jīng)濟(jì)活動。我們所觀察的大部分企業(yè)，也是以商品銷售作為收入的主要來 源。盡管抽象的來看，企業(yè)都是銷售商品獲取收入，但是由于所銷售商品的差異，也決 定了不同企業(yè)在收入的確認(rèn)上所存在的差別。 按照我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》和《企業(yè)會計制度》的要求，企業(yè)商品銷售收入的確認(rèn) 應(yīng)當(dāng)滿足的一般原則是： （1）企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方； （2）企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施 控制； （3）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)； （4）相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計量。 從這四條基本原則我們看出其中蘊(yùn)涵著強(qiáng)烈的“經(jīng)濟(jì)實質(zhì)重于法律形式”的會計新思維 ，即“風(fēng)險—報酬轉(zhuǎn)移原則”。而1993年的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》要求“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)出商品、提 供勞務(wù)，同時收訖價款或者取得索取價款的憑據(jù)時，確認(rèn)營業(yè)收入”，這實際上是“所有 權(quán)轉(zhuǎn)移原則”。實際經(jīng)濟(jì)活動中，風(fēng)險、報酬的轉(zhuǎn)移與所有權(quán)的轉(zhuǎn)移通常是一致的，但不 一致也是經(jīng)常的。從法律上看，所有權(quán)轉(zhuǎn)移的時間有下列幾種情形：（1）隨物的交付而 轉(zhuǎn)移，如零售環(huán)節(jié)的商品銷售的情形；（2）隨所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移而轉(zhuǎn)移；（3）隨著特 定法律程序的完成而轉(zhuǎn)移，如房屋產(chǎn)權(quán)需待房屋產(chǎn)權(quán)登記完成后方轉(zhuǎn)移；（4）按照特定 合同條款確定的時間而轉(zhuǎn)移。在這些情形下，所有權(quán)的轉(zhuǎn)移通常意味著風(fēng)險與報酬的轉(zhuǎn) 移。但是，在一些特殊的銷售安排或者商業(yè)慣例中，風(fēng)險、報酬因素與所有權(quán)被分離開 來，如商品已經(jīng)交付，但是風(fēng)險、報酬未轉(zhuǎn)移；或者商品尚未交付，但是風(fēng)險、報酬已 經(jīng)轉(zhuǎn)移；或者商品交付后，賣方仍然對商品具有控制權(quán)，等等。這些情形很難機(jī)械套用 “所有權(quán)轉(zhuǎn)移”標(biāo)準(zhǔn)，因此《企業(yè)會計制度》確立的“風(fēng)險—報酬轉(zhuǎn)移原則”就更具科學(xué)性。 1、商品所有權(quán)上的風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移伴隨著所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓抖D(zhuǎn)移 大多數(shù)商品交易按照這樣一個模式進(jìn)行，賣方向買方交付商品，與該商品有關(guān)的風(fēng)險 報酬則均轉(zhuǎn)移給買方，買方同時向賣方支付對價以取得商品的所有權(quán)。在這種情況下， 賣方企業(yè)在交易行為完成后即可確認(rèn)商品銷售收入，結(jié)轉(zhuǎn)商品成本。這種收入確認(rèn)模式 是最傳統(tǒng)的，具備相當(dāng)強(qiáng)的穩(wěn)定性，報表收入的可靠性最高。 2、商品交付先于風(fēng)險、報酬的轉(zhuǎn)移 在有些情況下，企業(yè)已經(jīng)將商品所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o買方，但商品所有權(quán)上的主 要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移，這主要表現(xiàn)為雙方在銷售合同中規(guī)定的一些特殊安排，使得賣 方企業(yè)仍在一定條件下保留了商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬： （1）企業(yè)銷售的商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同相關(guān)條款要求，又尚未 進(jìn)行適當(dāng)?shù)膹浹a(bǔ)，故而仍保留了相關(guān)的責(zé)任，如接受貨物退回等，因此，在責(zé)任未解除 之前，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。 實踐中，退貨期未滿而確認(rèn)收入，甚至在銷售合同一經(jīng)簽訂后就確認(rèn)收入，是企業(yè)提 前確認(rèn)收入的最常見的途徑。很多上市公司操縱利潤的案件都屬于此種情形。 （2）企業(yè)銷售商品的收入是否能夠取得受到買方能否在一定時間內(nèi)將該商品售出的 制約。這實際上是代銷或者寄售的情形，其特點是受托方只是一個代理商，委托方將商 品發(fā)出后，所有權(quán)并未轉(zhuǎn)移給受托方，所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬仍在委托方，與受托方無 關(guān)。只有當(dāng)受托方將商品售出后，商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬才轉(zhuǎn)移出委托方。因此， 在代銷方式下，委托方應(yīng)在受托方售出商品，并收到買方提供的代銷清單時確認(rèn)收入。 （3）企業(yè)尚未完成售出商品的安裝或檢驗工作，且此項安裝或檢驗任務(wù)是銷售合同 的重要組成部分。在這種情形下，賣方只有在售出商品的安裝、檢驗工作完成，且未發(fā) 現(xiàn)商品瑕疵后才能確認(rèn)收入。 （4）商品已經(jīng)交付，款項分期收回的銷售模式。分期收款銷售模式廣泛運用于房產(chǎn) 、汽車、重型設(shè)備等單位價值較大、收款期較長的商品的銷售。在分期收款銷售安排中 ，合同一般規(guī)定買方在合同訂立或者交貨時支付部分貨款，余款日后分期支付。這種情 況下，企業(yè)按照合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入，同時，按商品全部銷售成本與全部 銷售收入的比率計算出本期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本。 3、商品實物的交付晚于商品所有權(quán)上風(fēng)險、報酬的轉(zhuǎn)移 這方面最典型的例子是在國際貿(mào)易中，采用FOB、CIF等交貨條件進(jìn)行的銷售。在FOB 、CIF等交貨條件下，貨物的風(fēng)險以在賣方口岸越過船舷時轉(zhuǎn)移，這個時間通常早于買方 收到貨物時間、或者收到提單代表的所有權(quán)的時間。而且，國際貨物買賣一般伴隨著信 用證付款條件，賣方的收款比較有保障。因此，在這些情形下，賣方可以按照風(fēng)險報酬 轉(zhuǎn)移的時間從而早于商品實物交付的日子確認(rèn)銷售收入。 另一個例子是交款提貨的銷售。交款提貨是指買方已經(jīng)根據(jù)買方開出的發(fā)票賬單支付 貨款，并取得賣方開出的提貨單。在這種情形下，買方支付完貨款，并取得提貨單，即 認(rèn)為該商品所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，賣方應(yīng)確認(rèn)收入。 4、售后回購與售后回租 售后回購一般情況下不應(yīng)確認(rèn)為收入。但如果賣方有回購選擇權(quán)，并且回購價以回購 當(dāng)日的市場價為基礎(chǔ)確定，在回購的可能性很小的情況下，也可在售出商品時確認(rèn)為收 入的實現(xiàn)。 售后回租上指企業(yè)銷售商品的同時，銷售方同意日后再租回所售商品。如果售后租回 形成一項融資租賃，售價與資產(chǎn)帳面價值之間的差額應(yīng)當(dāng)單獨設(shè)置“遞延收益”科目核算 ，并按該項租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費用的調(diào)整。如果售后租回形成一 項經(jīng)營租賃，售價與資產(chǎn)帳面價值之間的差額也通過“遞延收益”科目核算，并在租賃期 內(nèi)按照租金支付比例分?jǐn)偂?5、非貨幣性交易 非貨幣性交易中收入的確認(rèn)問題在我國的會計規(guī)則中有其演變過程。2000年《企業(yè)會 計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》公布，將非貨幣性交易中是否有“收入”產(chǎn)生的界限劃定為“是否 導(dǎo)致交易雙方所持有資產(chǎn)的目的變化”，如果雙方交換資產(chǎn)后持有目的發(fā)生了變化（在待 售與非待售資產(chǎn)之間的變化），則盈利過程已經(jīng)完成，交易雙方原有貨物的價值通過這 個交換過程得以實現(xiàn)，故應(yīng)作為銷售處理，按照換出貨物的公允價值計量銷售收入以及 換入貨物的價值。 但之后修訂的非貨幣性交易準(zhǔn)則將會計規(guī)則整個更改了。新制度規(guī)定，在進(jìn)行非貨幣 性交易的核算時，無論是一項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)，或者一項資產(chǎn)同時換入多項資產(chǎn)，或 者同時以多項資產(chǎn)換入一項資產(chǎn)，或者以多項資產(chǎn)換入多項資產(chǎn)，均按照換出資產(chǎn)的帳 面價值加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入帳價值。由于是以換出資產(chǎn)的帳面價 值及相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的入帳價值，則這個交易將不會帶來資產(chǎn)價值量的變化，所 以就沒有收入產(chǎn)生。 6、現(xiàn)金折扣與商業(yè)折扣 與商品銷售相關(guān)的折扣有兩類，一是現(xiàn)金折扣，二是商業(yè)折扣?，F(xiàn)金折扣主要發(fā)生在企 業(yè)以賒銷方式銷售商品及提供勞務(wù)的交易中，賣方為鼓勵買方企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)付款 ，而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除。我國會計慣例是將現(xiàn)金折扣理解為鼓勵客戶提早付款而 給予的經(jīng)濟(jì)利益，當(dāng)折扣實際發(fā)生時在發(fā)生的當(dāng)期作為財務(wù)費用處理。商業(yè)折扣是指企 業(yè)為促銷而在商品的價格上給予的扣除，是“量大從優(yōu)”所包含的會計思想，反映在會計 處理上，由于商業(yè)折扣發(fā)生在銷售時而不是像現(xiàn)金折扣那樣發(fā)生在銷售收入確認(rèn)之后， 因此，企業(yè)在確認(rèn)收入時，確認(rèn)的收入額應(yīng)是扣除了商業(yè)折扣的金額。 案例：企鵝出版公司現(xiàn)金折扣會計舞弊案 企鵝出版公司采用信用銷售方式來銷售公司產(chǎn)品，該公司聲明對那些在規(guī)定信用期內(nèi) 提前付款的客戶，公司將在銷售價格上給予10%的折扣。在會計記帳規(guī)則下，在確認(rèn)銷售 收入時，企業(yè)帳目上反映為貸方有一個按銷售總金額計算的“應(yīng)收帳款”項目，當(dāng)購買者 在價格上得到10%折扣的時候，企業(yè)在借方按照應(yīng)收帳款的90%計入“現(xiàn)金”，同時將剩下 的10%計為“財務(wù)費用”，因此，這個10%的“財務(wù)費用”支出，就會減少最終企業(yè)報表中的 凈利潤。 但企鵝出版公司并沒有按照這樣的標(biāo)準(zhǔn)記帳規(guī)則來記帳。它對在信用期內(nèi)客戶提前付 款的處理，是按原設(shè)定銷售價格90%計算的銷售總額記入“現(xiàn)金”，同時貸方也按照這個數(shù) 字沖銷...
會計案例大匯總5