籌資與投資循環(huán)審計(jì)
第十三章　籌資與投資循環(huán)審計(jì)

第一節(jié)　籌資與投資循環(huán)的特性
　　一、籌資與投資循環(huán)的特性
　　籌資與投資循環(huán)審計(jì)的總目標(biāo)，是評(píng)價(jià)該循環(huán)的各個(gè)賬戶余額是否公允表達(dá)。其特征主要表現(xiàn)在：
　　（1）交易少，且金額大；
　　（2）如出現(xiàn)不當(dāng)處理，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表影響較大；
　?。?）籌資與投資循環(huán)交易受法律、法規(guī)的約束。
　　所以，在對(duì)籌資或投資業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一般不進(jìn)行控制測(cè)試，而是在了解其內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。但對(duì)籌資或投資業(yè)務(wù)繁多的企業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師則必須對(duì)其內(nèi)部控制進(jìn)行控制測(cè)試。
　　籌資與投資循環(huán)所涉及的主要業(yè)務(wù)活動(dòng)（可比較記憶）：
籌　　資 投　　資
1.審批授權(quán)。 1.審批授權(quán)。
2.簽訂合同或協(xié)議。 ——
3.取得資金。 2.取得證券或其他投資。
4.計(jì)算利息或股利。 3.取得投資收益。
5.償還本息或發(fā)放股利。 4.轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資。

　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測(cè)試與交易的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　一、內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試概述
　　在仔細(xì)研讀教材中“投資活動(dòng)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測(cè)試一覽表”和“籌資活動(dòng)的控制目標(biāo)、內(nèi)部控制和測(cè)試表”的前提下，考生著重理解有關(guān)應(yīng)付債券，投資的重要內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試。
　　籌資活動(dòng)由借款交易和股東權(quán)益交易組成，企業(yè)的借款交易涉及短期借款、長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券。這些交易業(yè)務(wù)較少，金額較大，一般對(duì)其直接進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試。
　　應(yīng)付債券的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試：
應(yīng)付債券的內(nèi)部控制 應(yīng)付債券的控制測(cè)試
（1）應(yīng)付債券的發(fā)行要有正式的授權(quán)程序，每次均要由董事會(huì)授權(quán)；
（2）申請(qǐng)發(fā)行債券時(shí)，應(yīng)履行審批手續(xù)，向有關(guān)機(jī)關(guān)遞交相關(guān)文件；
（3）應(yīng)付債券的發(fā)行，要有受托管理人來行使保護(hù)發(fā)行人和持有人合法權(quán)益的權(quán)利；
（4）每種債券發(fā)行都必須簽訂債券契約；
（5）債券的承銷或包銷必須簽訂有關(guān)協(xié)議；
（6）記錄應(yīng)付債券業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員不得參與債券發(fā)行；
（7）如果企業(yè)保存?zhèn)钟腥嗣骷?xì)分類賬，應(yīng)同總分類賬核對(duì)相符，若這些記錄由外部機(jī)構(gòu)保存，則需定期同外部機(jī)構(gòu)核對(duì)；
（8）未發(fā)行的債券必須有專人負(fù)責(zé)；
（9）債券的購(gòu)回要有正式的授權(quán)程序。 程序：了解→測(cè)試→評(píng)價(jià)
（1）了解應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度
（2）測(cè)試應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度
（3）分析評(píng)價(jià)應(yīng)付債券內(nèi)部控制制度
（具體內(nèi)容見教材）
　　投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試：
投資活動(dòng)的內(nèi)部控制 投資活動(dòng)的控制測(cè)試
（1）合理的職責(zé)分工
　　不相容職務(wù)應(yīng)分離
（2）健全的資產(chǎn)保管制度
　　獨(dú)立的專門機(jī)構(gòu)保管──可降低舞弊的可能性
　　企業(yè)自行保管──需建立嚴(yán)格的聯(lián)合控制制度
（3）詳盡的會(huì)計(jì)核算制度
（4）嚴(yán)格的記名登記制度
（5）完善的定期盤點(diǎn)制度 程序：了解→測(cè)試→評(píng)價(jià)
（1）了解投資內(nèi)部控制制度
（2）進(jìn)行簡(jiǎn)易抽查
（3）審閱內(nèi)部盤核報(bào)告
（4）分析企業(yè)投資業(yè)務(wù)管理報(bào)告
（5）評(píng)價(jià)投資內(nèi)部控制制度
（說明：2、3、4屬符合性測(cè)試的步驟）
　　根據(jù)《內(nèi)部會(huì)計(jì)規(guī)范——對(duì)外投資（征求意見稿）》的規(guī)定，投資的內(nèi)部控制包括：
　?。?）崗位分工；
　?。?）授權(quán)批準(zhǔn)；
　?。?）決策控制；
　?。?）資產(chǎn)投出控制；
　?。?）持有控制；
　?。?）對(duì)外投資處置控制；
　?。?）監(jiān)督檢查。
　?。?004年教材新增，具體內(nèi)容見教材）
　　【注】籌資和投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試在歷年考試中雖很少涉及，但考生不應(yīng)忽視，應(yīng)當(dāng)結(jié)合相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的軌跡，了解籌資和投資活動(dòng)的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測(cè)試的內(nèi)容。尤其要注意掌握籌資與投資循環(huán)審計(jì)的總目標(biāo)、其特征主要表現(xiàn)、交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試的目的、在確定交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序時(shí)，應(yīng)充分考慮的因素。

　　第三節(jié)　借款審計(jì)
　　學(xué)習(xí)要領(lǐng)：掌握借款審計(jì)目標(biāo)以及短期借款，長(zhǎng)期借款和應(yīng)付債券的實(shí)質(zhì)性測(cè)試審計(jì)程序。
　　一、借款審計(jì)的目標(biāo)
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于負(fù)債項(xiàng)目的審計(jì)，主要是防止企業(yè)低估債務(wù)。所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行借款業(yè)務(wù)審計(jì)時(shí)，應(yīng)將被審計(jì)單位是否低估借款作為一個(gè)關(guān)注的要點(diǎn)。
　　借款審計(jì)的目標(biāo)包括：借款的完整性、存在性、權(quán)利與義務(wù)、會(huì)計(jì)處理正確性、合法合規(guī)性及表達(dá)與披露等審計(jì)目標(biāo)。
　　二、借款的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　短期借款和長(zhǎng)期借款的實(shí)質(zhì)性測(cè)試有許多相似之處，請(qǐng)比較記憶：
　　相似程序:
　　1.獲取或編制借款明細(xì)表，復(fù)核加計(jì)正確，與明細(xì)帳和總帳核對(duì)相符。
　　2.了解被審計(jì)單位的信用狀況。
　　了解授信情況和企業(yè)信用等級(jí)；檢查逾期借款：判斷被審計(jì)單位的資信程度和償債能力。
　　3.分析性復(fù)核。
　　檢查借款利息：計(jì)算短期借款、長(zhǎng)期借款在各個(gè)月份的平均金額，選取適用的利率匡算利息支出總額，并與財(cái)務(wù)費(fèi)用的相關(guān)記錄核對(duì)，判斷被審計(jì)單位是否高估或低估利息支出，必要時(shí)進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。如果有高估利息的情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要判斷被審計(jì)單位是否低估了借款，這是查找未入賬借款的一種行之有效的方法。
　　4.檢查借款合同及借款的使用。
　　5.向銀行或其他債權(quán)人函證重大借款。（可以參看“銀行詢證函”內(nèi)容，詢證銀行存款時(shí)同時(shí)也函證銀行借款。即向銀行函證不僅僅是函證存款，還有借款。）
　　應(yīng)將短期借款、長(zhǎng)期借款與銀行存款審計(jì)內(nèi)容結(jié)合掌握。因?yàn)閷徲?jì)銀行存款運(yùn)用函證審計(jì)程序時(shí)可獲得部分關(guān)于銀行借款或資產(chǎn)抵押等審計(jì)證據(jù)；另外作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)企業(yè)借款時(shí)應(yīng)關(guān)注企業(yè)是否面臨短期償債壓力，是否資不抵債等情況的存在，若存在以上情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)注意審計(jì)借款的完整性，查看被審計(jì)單位有無不入賬的借款等內(nèi)容。
　　不同程序：
　　1.檢查長(zhǎng)期借款使用的合理性，是否符合借款合同的規(guī)定。
　　2.檢查一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期借款是否已轉(zhuǎn)為流動(dòng)負(fù)債。
　　3.檢查長(zhǎng)期借款的抵押、擔(dān)保、以及是否存在表外融資現(xiàn)象。
　?。ㄈ?yīng)付債券的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　?。?）取得或編制應(yīng)付債券明細(xì)表（機(jī)械準(zhǔn)確性）
　?。?）審查債券交易的有關(guān)原始憑證（真實(shí)性）
　　（3）審查應(yīng)付利息、溢價(jià)或折價(jià)推銷及其會(huì)計(jì)處理是否正確（估價(jià)）
　　利息支出：列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化；
　　溢價(jià)攤銷：與利息相抵列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化；
　　折價(jià)攤銷：與利息相加列入財(cái)務(wù)費(fèi)用或予以資本化。
　?。?）向債權(quán)人、承銷人、包銷人等函證“應(yīng)付債券”帳戶期末余額。（真實(shí)性、估價(jià)）
　　（5）檢查到期債券償還，及其會(huì)計(jì)處理是否正確。（真實(shí)性、估價(jià)、披露）
　　（6）檢查借款費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理是否正確。（估價(jià)）
　?。?）檢查報(bào)表披露是否充分恰當(dāng)。（披露）
　?、侔l(fā)行債券的種類、期限、數(shù)額、利率等情況；
　?、谝荒陜?nèi)即將償還的應(yīng)付債券，列入“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目；
　　③債券的擔(dān)保、抵押情況；
　　④當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；
　　⑤當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。
　?。ㄋ模┙杩钯M(fèi)用
　?。?）對(duì)于借款費(fèi)用的處理，尤其要注意費(fèi)用資本化的處理是否正確。
　　按照《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，只有因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額，在規(guī)定的資本化條件的情況下，才可以資本化；其他的應(yīng)確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用；
　　因安排專門借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用，屬于在所購(gòu)建固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以資本化，以后發(fā)生的確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，如果金額較小，也可以于發(fā)生當(dāng)期全部確認(rèn)為費(fèi)用；因安排其他借款而發(fā)生的輔助費(fèi)用應(yīng)當(dāng)于發(fā)生當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。
　　只有同時(shí)具備以下三個(gè)條件，專門借款發(fā)生的利息、折價(jià)或溢價(jià)的攤銷和匯兌差額應(yīng)當(dāng)開始資本化：
　?、儋Y產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；
　　②借款費(fèi)用已經(jīng)發(fā)生；
　?、蹫槭官Y產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所必要的購(gòu)建活動(dòng)已經(jīng)開始。
　　（2）關(guān)于披露。
　　主要有：①借款種類、期限、數(shù)額、利率等情況；②一年內(nèi)即將償還的長(zhǎng)期借款，列入“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期負(fù)債”項(xiàng)目；③借款的擔(dān)保、抵押情況。
　　此外，借款利息費(fèi)用的披露應(yīng)當(dāng)包括以下與借款費(fèi)用有關(guān)的信息：①當(dāng)期資本化的借款費(fèi)用金額；②當(dāng)期用于確定資本化金額的資本化率。

　　第四節(jié)　所有者權(quán)益審計(jì)
　　一、所有者權(quán)益審計(jì)的特點(diǎn)
　　1.根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表的平衡原理，資產(chǎn)－負(fù)債＝所有者權(quán)益。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行充分的審計(jì)，證明二者的期初余額、期末余額和本期變動(dòng)都是正確的，這便從側(cè)面為所有者權(quán)益的期末余額和本期變動(dòng)的正確性提供了有力的證據(jù)。但在審計(jì)過程中，對(duì)所有者權(quán)益進(jìn)行單獨(dú)審計(jì)仍是十分必要的。
　　2.由于所有者權(quán)益的業(yè)務(wù)較少、金額較大的特點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)了企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債之后，往往只花費(fèi)相對(duì)較少的時(shí)間對(duì)所有者權(quán)益進(jìn)行審計(jì)，且一般直接采用實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序，主要運(yùn)用詳細(xì)審計(jì)的方法。
　　二、實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　?。ㄒ唬┕杀镜膶?shí)質(zhì)性測(cè)試和實(shí)收資本的實(shí)質(zhì)性測(cè)試（可參照股本測(cè)試程序）
股　本 比較 實(shí)收資本
1.審閱公司章程、股東大會(huì)和董事會(huì)記錄等 ∽ 1.索取被審計(jì)單位合同、章程、營(yíng)業(yè)執(zhí)照及有關(guān)董事會(huì)會(huì)計(jì)記錄
2.索取或自行編制股本明細(xì)表 ≌ 2.索取或編制實(shí)收資本明細(xì)表
3.檢查出資方式、比例是否符合章程、合同、協(xié)議的規(guī)定 ∽ 3.審查出資期限、出資方式和出資額
4.函證發(fā)行在外的股票 ∽ 4.審查投資資本的真實(shí)存在
5.審查股本的發(fā)行、收回等交易活動(dòng) ∽ 5.審查實(shí)收資本的增減變動(dòng)
6.審查股票發(fā)行費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 　 6.審查外幣出資時(shí)實(shí)收資本的折算處理
7.檢查股本是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露 ≌ 7.檢查實(shí)收資本是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露
　　（二）資本公積、盈余公積、未分配利潤(rùn)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　對(duì)于資本公積賬戶的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，應(yīng)重點(diǎn)掌握其變動(dòng)原因及有關(guān)會(huì)計(jì)處理。
　　1.資本公積的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　（1）檢查資本公積增減變動(dòng)的內(nèi)容及其依據(jù)。（真實(shí)性、估價(jià)）
　?。?）檢查資本公積的具體核算內(nèi)容。（真實(shí)性、估價(jià)）
　　具體內(nèi)容包括：資本溢價(jià)或股本溢價(jià)；接受捐贈(zèng)；股權(quán)投資準(zhǔn)備；撥款轉(zhuǎn)入；外幣折算差額；關(guān)聯(lián)方交易差價(jià)；其他資本公積等。
　　2004年教材變動(dòng)部分如下：
　　1）外幣折算差額：實(shí)收資本賬戶的折算政策：合同約定匯率的，按合同約定匯率折算；沒有約定的，按收到出資額當(dāng)日的匯率折算。
　　【例】（2003年試題）會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目注釋中披露的資本公積增減變動(dòng)情況如下：（?。?
項(xiàng)目 2001年12月31日帳面余額（元） 本期增加（元） 本期減少（元） 2002年12月31日帳面余額（元）
資本溢價(jià) 235674567.12 235674567.12 0
股權(quán)投資準(zhǔn)備 49543253.69 4325432.88 45217820.81
撥款轉(zhuǎn)入 2000000.00 2654723.15 4654723.15
其他資本公積 204562.18 204562.18
合計(jì) 287422382.99 2654723.15 240000000.00
［注］ 50077106.14
［注］資本公積“本期減少”系轉(zhuǎn)增股本所致。
　　【答案】×
　　【解析】股權(quán)投資準(zhǔn)備是所有者權(quán)益的一種準(zhǔn)備，在未實(shí)現(xiàn)前，即在未轉(zhuǎn)入“其他資本公積”前不得用于轉(zhuǎn)增資本，可見，從表中可見，2002年本期減少4325432.88元并未增加“其他資本公積”的年末余額，而是直接轉(zhuǎn)增股本，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為資本公積增減變動(dòng)不合理。
　　2）關(guān)聯(lián)方交易差價(jià)：上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易，對(duì)顯失公允的交易價(jià)格部分，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨(dú)設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價(jià)”明細(xì)科目進(jìn)行核算，這部分差價(jià)不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補(bǔ)虧損。對(duì)關(guān)聯(lián)交易差價(jià)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)結(jié)合關(guān)聯(lián)交易的審計(jì)一并進(jìn)行。
　　3）其他資本公積：是指除上述各項(xiàng)資本公積以外所形成的資本公積，以及從資本公積各準(zhǔn)備項(xiàng)目轉(zhuǎn)入的金額。其中包括債權(quán)人豁免的債務(wù)。
　　（3）檢查資本公積轉(zhuǎn)贈(zèng)資本是否經(jīng)過授權(quán)批準(zhǔn)。（真實(shí)性）
　　（4）檢查資本公積的披露是否充分適當(dāng)。（披露）
　　包括：期末余額及其本期的重要變化等。
　　（四）盈余公積的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　對(duì)于盈余公積賬戶的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，注意其提取和使用的規(guī)定。
　　1.獲取或編制盈余公積明細(xì)表，并與明細(xì)帳和總帳核對(duì)相符。（機(jī)械準(zhǔn)確性）
　　2.檢查盈余公積的提取。（真實(shí)性、估價(jià)、完整性）
　　3.檢查盈余公積的使用。（真實(shí)性、估價(jià)）
　　盈余公積主要用于彌補(bǔ)虧損和轉(zhuǎn)增資本，也可以按規(guī)定用于分配股利。
　　法定和任意盈余公積用于彌補(bǔ)虧損、轉(zhuǎn)增資本和特別批準(zhǔn)后支付股利，須符合國(guó)家規(guī)定的限制條件：如轉(zhuǎn)增資本或分配利潤(rùn)后剩余額不得低于注冊(cè)資本的25%，支付股利時(shí)支付比例不得超過股票面值的6%。
　　4.檢查盈余公積是否充分披露。（披露）

　　第五節(jié)　投資審計(jì)
　　【注】本節(jié)基本上年年有考題
　　一、審計(jì)目標(biāo)
　　投資審計(jì)的目標(biāo)，主要包括以下幾個(gè)方面：投資是否存在、所有權(quán)、完整性、估價(jià)、披露等一般項(xiàng)目均具有的目標(biāo)。
　　二、實(shí)質(zhì)性測(cè)試（與股本的實(shí)質(zhì)性測(cè)試結(jié)合起來看）
　　1.獲取或編制投資明細(xì)表
　　2.分析性復(fù)核
　?、儆?jì)算短期股票投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資、期貨等高風(fēng)險(xiǎn)投資所占的比例，分析短期投資和長(zhǎng)期投資的安全性，要求被審計(jì)單位估計(jì)潛在的短期投資和長(zhǎng)期投資損失；
　?、谟?jì)算投資收益占利潤(rùn)總額的比例，分析被審計(jì)單位在多大程序上依賴投資收益，判斷被審計(jì)單位盈利能力的穩(wěn)定性；將當(dāng)期確認(rèn)的投資收益與從被投資單位實(shí)際獲得的現(xiàn)金流量進(jìn)行比較分析；將重大投資項(xiàng)目與以前年度進(jìn)行比較，分析是否存在異常變動(dòng)。
　　3.實(shí)地盤核投資資產(chǎn)，并審查賬實(shí)是否相符
　　盤核投資資產(chǎn)包括兩個(gè)步驟：
　　第一步──盤點(diǎn)庫存證券
　　第二步──將盤點(diǎn)清單與表中有關(guān)賬戶相核對(duì)，并經(jīng)管理人員簽章后列入審計(jì)工作底稿。
　　
　?、?
　?、冢▊鶛?quán)投資）清點(diǎn)債券數(shù)量──通過盤點(diǎn)方式對(duì)企業(yè)所有債券進(jìn)行清查。
　?、郏ㄆ渌顿Y）向被投資者詢證──審查其他投資資產(chǎn)是否存在。
　　4.審查投資的入賬價(jià)值（估價(jià)）
　　檢查投資（短期投資、長(zhǎng)期股權(quán)投資、長(zhǎng)期債權(quán)投資）入賬價(jià)值是否符合投資合同，協(xié)議的規(guī)定，會(huì)計(jì)處理是否正確。重大投資項(xiàng)目，應(yīng)查閱董事會(huì)有關(guān)決議，并取得證據(jù)。
　　（1）現(xiàn)金出資：
　　短期股權(quán)投資：
　　入帳價(jià)值＝實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款（市價(jià)＋稅費(fèi)）－已宣告尚未支付的現(xiàn)金股利
　　短期債權(quán)投資：
　　入帳價(jià)值＝實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款（市價(jià)＋稅費(fèi)）－已到期尚未領(lǐng)取的債券利息
　　長(zhǎng)期股權(quán)投資：
　　入帳價(jià)值＝實(shí)際支付的全部?jī)r(jià)款（市價(jià)＋稅費(fèi)）－已宣告尚未支付的股利
　?。?）以非貨幣交易換入長(zhǎng)期股權(quán)投資，則應(yīng)按照換出資產(chǎn)的帳面價(jià)值、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)、支付或收到的補(bǔ)價(jià)來計(jì)算。
　?。?）以實(shí)物或無形資產(chǎn)投資：
　　按資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估價(jià)；按投資雙方協(xié)商價(jià)。
　　（4）長(zhǎng)期債券投資：
　　入帳價(jià)值＝實(shí)際支付的價(jià)款［面值＋債券溢價(jià)（－債券折價(jià)）］
　　5.審查投資收益（估價(jià)）
　?。?）股權(quán)投資：
　　成本法下：以實(shí)際得到的收益為準(zhǔn)。如：分到的利潤(rùn)、股利、利息和買賣差價(jià)等。
　　權(quán)益法下：以應(yīng)該得到的權(quán)益為準(zhǔn)。如：應(yīng)分到的凈利、應(yīng)計(jì)債券利息等。
　?。?）債券投資：還要考慮溢價(jià)、折價(jià)的攤銷:
　　溢價(jià)攤銷：應(yīng)與應(yīng)收利息相抵銷，差額作為投資收益;
　　折價(jià)攤銷：應(yīng)與應(yīng)收利息相加，合并作為投資收益。
　　6.審查長(zhǎng)期投資業(yè)務(wù)是否符合國(guó)家的限制性規(guī)定
　　審查合規(guī)性：對(duì)外投資額不得超過本公司凈資產(chǎn)50% (投資公司、控股公司除外) ；
　　審查授權(quán)控制：長(zhǎng)期投資是否經(jīng)過批準(zhǔn)(查會(huì)議記錄決議)；
　　審查投資業(yè)務(wù)正確性：各種會(huì)計(jì)資料核對(duì)相符。
　　7.檢查長(zhǎng)期投資的核算方法
　　成本法：投資帳戶價(jià)值反映當(dāng)初投入的成本價(jià)值。
　　權(quán)益法：投資帳戶價(jià)值反映在被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的份額（所占權(quán)益）。
　　重點(diǎn)審查：
　?。?）被投資企業(yè)凈資產(chǎn)增減變化的真實(shí)性。
　?。?）投資比例。
　　【例】若被審計(jì)單位長(zhǎng)期投資超過其凈資產(chǎn)的50%，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期投資。（?。?998年試題）
　　【答案】×
　　【解析】若被審計(jì)單位長(zhǎng)期投資超過其被投資企業(yè)的股權(quán)達(dá)20%以上，且對(duì)其擁有控制、共同控制或重大影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)提請(qǐng)被審計(jì)單位采用權(quán)益法核算長(zhǎng)期投資。
　　8.檢查長(zhǎng)短期投資在分類上相互劃轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理是否正確（分類）
　?。?）一年內(nèi)將到期的長(zhǎng)期投資應(yīng)列入流動(dòng)資產(chǎn)類“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債權(quán)投資”項(xiàng)目；
　?。?）長(zhǎng)期投資轉(zhuǎn)作短期投資應(yīng)當(dāng)合理，查明有無隨意結(jié)轉(zhuǎn)；
　　（3）長(zhǎng)期投資性質(zhì)的短期投資應(yīng)當(dāng)予以調(diào)整。
　　9.檢查短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備和長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備的計(jì)提和會(huì)計(jì)處理是否正確（估價(jià)）
　?。?）短期投資
　?、佾@取與短期投資市價(jià)有關(guān)的資料；
　　②驗(yàn)算短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提；
　?、鄄槊饔?jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備方法是否一貫；
　?、芤延?jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備的短期投資價(jià)值回升，會(huì)計(jì)處理是否正確；
　?、萑缬凶匪菡{(diào)整，數(shù)額及會(huì)計(jì)處理是否正確。
　?。?）長(zhǎng)期投資
　?、儆惺袃r(jià)的長(zhǎng)期投資：獲取市價(jià)資料，計(jì)算應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備并與實(shí)際計(jì)提比較，如有較大差異，建議調(diào)整；
　　②無市價(jià)長(zhǎng)期投資：向被投資單位索取經(jīng)審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告，計(jì)算應(yīng)計(jì)提的長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備并與實(shí)際計(jì)提比較，如有較大差異，建議調(diào)整；
　?、垡延?jì)提減值準(zhǔn)備的長(zhǎng)期投資價(jià)值又回升，會(huì)計(jì)處理是否正確；
　　④如有追溯調(diào)整，數(shù)額及會(huì)計(jì)處理是否正確；
　?、莺虽N的長(zhǎng)期投資：取得核銷的依據(jù)，判斷核銷理由是否充分。
　　【例】對(duì)于結(jié)賬日被審計(jì)單位持有的有價(jià)證券，如其市價(jià)明顯與賬面成本不符，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)（?。?996年考題）
　　A.提請(qǐng)被審計(jì)單位按市價(jià)進(jìn)行調(diào)整
　　B.在審計(jì)報(bào)告中增設(shè)說明段予以披露
　　C.要求被審計(jì)單位在資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)附注中說明
　　D.進(jìn)一步審查被審計(jì)單位選用的計(jì)價(jià)方法是否同前期一致
　　【答案】C
　　【解析】按以前的規(guī)定，這是正確的處理，按現(xiàn)行準(zhǔn)則與制度來看，正確的處理是應(yīng)“提取相應(yīng)的跌價(jià)準(zhǔn)備”。
　　10.檢查本期發(fā)生的重大股權(quán)變動(dòng)（真實(shí)性、估價(jià)、所有權(quán)）
　　判斷是否正常、合理，投資收益的確認(rèn)是否以取得股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)、是否存在股權(quán)協(xié)議倒簽日期現(xiàn)象、涉及價(jià)款是否已經(jīng)支付或收取。
　　11.檢查報(bào)表披露是否充分、恰當(dāng)（披露）
　?。?）一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期投資，應(yīng)列為流動(dòng)資產(chǎn)“一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債券投資”項(xiàng)目；
　?。?）長(zhǎng)期投資轉(zhuǎn)為短期投資，說明理由；
　?。?）期末帳面價(jià)值與市價(jià)相差顯著，減值準(zhǔn)備計(jì)提與轉(zhuǎn)回等情況應(yīng)說明；
　?。?）計(jì)價(jià)方法：成本法或權(quán)益法，如采用權(quán)益法，應(yīng)說明投資比例；
　?。?）長(zhǎng)期投資超過凈資產(chǎn)50%應(yīng)予說明；
　?。?）本期重大股權(quán)變動(dòng)情況。

　　第六節(jié)　其它相關(guān)賬戶的審計(jì)
　　一、應(yīng)收補(bǔ)貼款等應(yīng)收項(xiàng)目的審計(jì)
　　二、無形資產(chǎn)與長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的審計(jì)
　　要求考生了解無形資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理
　　三、應(yīng)付股利等應(yīng)付項(xiàng)目的審計(jì)
　　應(yīng)付股利
　　資產(chǎn)負(fù)債表日后宣告分配利潤(rùn)或發(fā)放股利（現(xiàn)金股利或股票股利）
　　報(bào)告年度——無須會(huì)計(jì)處理，應(yīng)在報(bào)表附注中披露
　　宣告年度——進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：
　?、佻F(xiàn)金股利
　　　借：利潤(rùn)分配——應(yīng)付普通股股利
　　　　　利潤(rùn)分配——應(yīng)付優(yōu)先股股利
　　　　　貸：應(yīng)付股利
　?、诮瑁豪麧?rùn)分配——轉(zhuǎn)作股本的普通股股利
　　　　　貸：股本
　　四、管理費(fèi)用等利潤(rùn)表項(xiàng)目的審計(jì)
　　了解管理費(fèi)用、補(bǔ)貼收入、營(yíng)業(yè)外收入（支出）的內(nèi)容和相關(guān)的會(huì)計(jì)處理。
　　所得稅的審計(jì)在2004年的教材中新增了大量的會(huì)計(jì)處理的規(guī)定（見教材），應(yīng)重點(diǎn)掌握。
　　檢查所得稅的披露是否恰當(dāng)：
　　所得稅審計(jì)中，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注納稅調(diào)整事項(xiàng)。2003年4月24日國(guó)家稅務(wù)總局經(jīng)與財(cái)政部等有關(guān)部門共同研究，下發(fā)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》，明確了以下納稅調(diào)整事項(xiàng)：
　　1.關(guān)于企業(yè)投資的借款費(fèi)用；
　　2.關(guān)于企業(yè)捐贈(zèng)；
　　3.關(guān)于企業(yè)提取的準(zhǔn)備金；
　　4.關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)永久或?qū)嵸|(zhì)性損害；
　　5.關(guān)于養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險(xiǎn)；
　　6.關(guān)于企業(yè)改組；
　　7.關(guān)于壞賬準(zhǔn)備的提取范圍；
　　8.企業(yè)發(fā)生的銷售退回，只要購(gòu)貨方提供退貨的適當(dāng)證明，可沖銷退貨當(dāng)期的銷售收入；
　　9.企業(yè)發(fā)給停止實(shí)物分房以前參加工作的未享受福利分房待遇的無房老職工的一次性住房補(bǔ)貼獎(jiǎng)金，省級(jí)人民政府未規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的，由省一級(jí)國(guó)稅局、地稅局參照其他省份及有關(guān)部門標(biāo)準(zhǔn)協(xié)調(diào)確定。

第十四章　貨幣資金與特殊項(xiàng)目審計(jì)

第一節(jié)　貨幣資金與業(yè)務(wù)循環(huán)
　　
　　一、貨幣資金與業(yè)務(wù)循環(huán)
　　
　　二、憑證和會(huì)計(jì)記錄
　　貨幣資金審計(jì)涉及的憑證和會(huì)計(jì)記錄主要有：
　　1.現(xiàn)金盤點(diǎn)表
　　2.銀行對(duì)賬單
　　3.銀行存款余額調(diào)節(jié)表
　　4.有關(guān)科目的記賬憑證
　　5.有關(guān)會(huì)計(jì)賬簿
　　
　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測(cè)試
　　
　　貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)資產(chǎn)中流動(dòng)性最強(qiáng)的一種資產(chǎn)?，F(xiàn)金受其他很多循環(huán)影響，這就意味著出現(xiàn)錯(cuò)誤的機(jī)會(huì)很多；盡管現(xiàn)金余額本身通常并不大，但其借貸方發(fā)生金額對(duì)余額的影響卻往往較任何賬戶都大；現(xiàn)金是舞弊的目的和對(duì)象，所以，其內(nèi)部控制特別重要。
　　
　　一、貨幣資金內(nèi)部控制
　　(一)監(jiān)督檢查
　　根據(jù)財(cái)政部于2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范――貨幣資金(試行)》，貨幣資金的內(nèi)部控制包括以下內(nèi)容：
　　1.崗位分工及授權(quán)批準(zhǔn)(參教材P324～P325)
　　2.票據(jù)及有關(guān)印章的管理(參教材P325～P326)
　　3.現(xiàn)金和銀行存款的管理(參教材P325)
　　根據(jù)國(guó)家現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)收支的各種款項(xiàng)必須按照國(guó)務(wù)院頒布的《現(xiàn)金管理暫行條例》的規(guī)定辦理，并在規(guī)定的范圍內(nèi)使用現(xiàn)金。企業(yè)可用現(xiàn)金支付的款項(xiàng)有：
　　職工工資、津貼；
　　個(gè)人勞務(wù)報(bào)酬；
　　根據(jù)國(guó)家規(guī)定頒發(fā)給個(gè)人的科學(xué)技術(shù)、文化藝術(shù)、體育等各種獎(jiǎng)金；
　　各種勞保、福利費(fèi)用以及國(guó)家規(guī)定的對(duì)個(gè)人的其他支出；
　　向個(gè)人收購(gòu)農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價(jià)款；
　　出差人員必須隨身攜帶的差旅費(fèi)；
　　結(jié)算起點(diǎn)(1000元人民幣)以下的零星支出；
　　中國(guó)人民銀行確定需要支付現(xiàn)金的其他支出。
　　除上述情況可以用現(xiàn)金支付外，其他款項(xiàng)的支付應(yīng)通過銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。
　　
　　二、貨幣資金內(nèi)部控制測(cè)試
　　控制測(cè)試程序：了解 測(cè)試 評(píng)價(jià)。具體過程如下：
　　
程序 具體內(nèi)容
了解 通常用流程圖來了解貨幣資金內(nèi)部控制
測(cè)試 1.抽取并審查收款憑證
　　2.抽取并審查付款憑證
　　3.抽取一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記賬與總賬核對(duì)
　　4.查驗(yàn)是否按月正確編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表并經(jīng)復(fù)核
　　5.檢查外幣資金的折算方法是否符合有關(guān)規(guī)定，是否與上年度一致
評(píng)價(jià) 評(píng)價(jià)內(nèi)部控制制度，以確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的要求。

　　第三節(jié)　現(xiàn)金審計(jì)
　　
　　一、審計(jì)目標(biāo)
　　現(xiàn)金的審計(jì)目標(biāo)包括：確定現(xiàn)金在會(huì)計(jì)報(bào)表日的存在性、所有權(quán)、在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)完整性、計(jì)價(jià)和披露的恰當(dāng)性等一般項(xiàng)目均具有的目標(biāo)。
　　
　　二、現(xiàn)金的符合性測(cè)試
　　
　　三、現(xiàn)金的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　程序：核對(duì) 盤點(diǎn) 抽查 截止 外幣 披露
　　具體步驟和要求如下：
　　1.核對(duì)現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否相符
　　2.盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金(參見教材P330)：人員有出納人員，被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)主管人員，并由注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行監(jiān)盤
　　3.抽查大額現(xiàn)金收支
　　4.審查現(xiàn)金收支的正確截止
　　被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表上的現(xiàn)金數(shù)額，應(yīng)以結(jié)賬日實(shí)有數(shù)額為準(zhǔn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須驗(yàn)證現(xiàn)金收支的截止日期。通常，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以對(duì)結(jié)賬日前后一段時(shí)期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進(jìn)行審計(jì)，以確定是否存在跨期事項(xiàng)
　　5.審查外幣現(xiàn)金折算是否正確
　　6.確定現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露
　　盤點(diǎn)庫存現(xiàn)金是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表中所列現(xiàn)金是否存在的一項(xiàng)重要程序。
　　現(xiàn)金盤點(diǎn)的要點(diǎn)：
　　要求考生了解其實(shí)務(wù)操作過程，并會(huì)填制現(xiàn)金盤點(diǎn)表。
　　審計(jì)目標(biāo)：驗(yàn)證庫存現(xiàn)金存在性
　　盤點(diǎn)范圍：企業(yè)各部門保管的所有現(xiàn)金。包括已收到但未存入銀行的現(xiàn)金、零用金、找換金等。
　　盤點(diǎn)時(shí)間：在外勤工作期間，一般選擇在上午上班前或下午下班時(shí)進(jìn)行。
　　盤點(diǎn)方式：突擊盤點(diǎn)。
　　參加人員：出納員、被審計(jì)單位會(huì)計(jì)主管人員、注冊(cè)會(huì)計(jì)師　。
　　盤點(diǎn)程序：
　?、?制定計(jì)劃)制定庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)程序(計(jì)劃)。計(jì)劃應(yīng)包括盤點(diǎn)時(shí)間、范圍、方式、人員等。
　?、?審查賬簿)審閱現(xiàn)金日記賬，并與現(xiàn)金收付憑證相核對(duì)。
　　③(結(jié)出余額)由出納員根據(jù)現(xiàn)金日記賬進(jìn)行加總累計(jì)數(shù)額，結(jié)出現(xiàn)金余額。
　?、?盤點(diǎn)現(xiàn)金)盤點(diǎn)保險(xiǎn)柜的現(xiàn)金實(shí)存數(shù)，同時(shí)編制"庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表"，分幣種面值列示盤點(diǎn)金額；
　?、?賬實(shí)核對(duì))將盤點(diǎn)金額與現(xiàn)金日記賬余額進(jìn)行核對(duì)，如有差異，應(yīng)查明原因，并作出記錄或適當(dāng)調(diào)整；
　?、?編表確認(rèn))編制"庫存現(xiàn)金審定表"，確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表日時(shí)的庫存現(xiàn)金實(shí)有數(shù)。
　　應(yīng)注意以下兩點(diǎn)：
　?、呷粲谐涞謳齑娆F(xiàn)金的借條、代保管的工資、未提現(xiàn)支票、未作報(bào)銷的原始憑證，應(yīng)在"庫存現(xiàn)金盤點(diǎn)表"中注明或作出必要的調(diào)整；
　　⑧對(duì)未能在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行盤點(diǎn)的，則需在審計(jì)日期確定盤點(diǎn)余額，然后倒推計(jì)算、調(diào)整至資產(chǎn)負(fù)債表日的金額。
　　98年試題：
　　現(xiàn)金盤點(diǎn)和存貨盤點(diǎn)的區(qū)別？
　　答：1.盤點(diǎn)的主體不同。
　　2.盤點(diǎn)的范圍不同。
　　3.盤點(diǎn)的內(nèi)容不同。
　　4.盤點(diǎn)的程序不同。
　　5.盤點(diǎn)的審計(jì)不同。
　　6.盤點(diǎn)的要求不同。
　　
　　第四節(jié)　銀行存款審計(jì)
　　
　　一、審計(jì)目標(biāo)
　　銀行存款的審計(jì)目標(biāo)包括：確定銀行存款在會(huì)計(jì)報(bào)表日是的存在性、所有權(quán)、在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)完整性、計(jì)價(jià)和披露的恰當(dāng)性等一般項(xiàng)目均具有的目標(biāo)。
　　
　　二、銀行存款的符合性測(cè)試
　　
　　三、銀行存款的實(shí)質(zhì)性測(cè)試
　　1.銀行存款日記賬與總賬的余額是否相符
　　2.分析性復(fù)核程序
　　(1)計(jì)算定期存款占銀行存款的比例，了解被審計(jì)單位是否存在高息資金拆借。如存在高息資金拆借，應(yīng)進(jìn)一步分析拆出資金的安全性，檢查高額利差的入賬情況；
　　(2)計(jì)算存放于非銀行金融機(jī)構(gòu)的存款占銀行存款的比例，分析這些資金的安全性。
　　3.取得并審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表
　　審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表所列銀行存款是否存在的重要程序。如果經(jīng)調(diào)節(jié)后的銀行存款余額存在差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)查明原因，應(yīng)作出記錄或適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，取得銀行存款余額調(diào)節(jié)表后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)檢查調(diào)節(jié)表中未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性，以及資產(chǎn)負(fù)債表日后的進(jìn)賬情況，如果存在應(yīng)于資產(chǎn)負(fù)債表日之前進(jìn)賬的應(yīng)作相應(yīng)的調(diào)整。其測(cè)試程序包括：
　　(1)驗(yàn)算調(diào)節(jié)表的數(shù)字計(jì)算；
　　(2)對(duì)于金額較大的未提現(xiàn)支票、可提現(xiàn)的未提現(xiàn)支票以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為重要的未提現(xiàn)支票，列示未提現(xiàn)支票清單，注明開票日期和收票人姓名或單位；
　　(3)追查截止日期銀行對(duì)賬單上的在途存款，并在銀行賬戶調(diào)節(jié)表上注明存款日期；
　　(4)審查截止日仍未提現(xiàn)的大額支票和其他已簽發(fā)一個(gè)月以上的未提現(xiàn)支票；
　　(5)追查截止日期銀行對(duì)賬單已收、企業(yè)未收的款項(xiàng)性質(zhì)及款項(xiàng)來源；
　　(6)核對(duì)銀行存款總賬余額和銀行對(duì)賬單加總金額。
　　銀行存款余額調(diào)節(jié)表(簡(jiǎn)表)
程序銀行對(duì)賬單余額　A 企業(yè)銀行存款日記賬余額(200萬)B
加：企業(yè)已收，銀行尚未入賬(200萬)測(cè)試 加：銀行已收，企業(yè)尚未入賬
減：企業(yè)已付，銀行尚未入賬 減：銀行已付，企業(yè)尚未入賬
調(diào)整后銀行對(duì)賬單余額　A
調(diào)整后銀行存款日記賬余額　　B
　　1.函證銀行存款余額
　　函證是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)過程中，需要以被審計(jì)單位名義向有關(guān)單位發(fā)函詢證，以驗(yàn)證被審計(jì)單位的銀行存款、借款及往來款項(xiàng)等，是否真實(shí)、合法、完整。
　　函證銀行存款余額是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表所列銀行存款是否存在的重要程序(存在性)。通過向往來銀行的函證，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅可了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，同時(shí)，函證還可用于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未登記的銀行借款(完整性)。
　　函證銀行存款是重要的審計(jì)程序，具體格式見教材?？忌莆崭鞣N函證格式(包括文字表述)的區(qū)別。如：函證銀行存款與其他資產(chǎn)項(xiàng)目函證的區(qū)別，尤其是要區(qū)別于函證應(yīng)收賬款；銀行詢證函格式、內(nèi)容要與企業(yè)詢證函格式、內(nèi)容的比較，驗(yàn)資業(yè)務(wù)中的銀行詢證函的運(yùn)用有何不同。
　　2.審查一年以上定期存款或限定用途存款
　　3.抽查大額銀行存款的收支。
　　4.審查銀行存款收支的正確截止(截止測(cè)試)
　　(1)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表上銀行存款數(shù)字應(yīng)當(dāng)包括當(dāng)年最后一天收到的所有存放于銀行的款項(xiàng)，而不得包括其后收到的款項(xiàng)；
　　(2)企業(yè)年終前開出的支票不得在年后入賬。
　　(3)為了確保銀行存款收付的正確截止，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在清點(diǎn)支票及支票存根時(shí)，確定各銀行賬戶最后一張支票的號(hào)碼，同時(shí)查實(shí)該號(hào)碼之前的所有支票均已開出。在結(jié)賬日未開出的支票及其后開出的支票，均不得作為結(jié)賬日的存款收付入賬。
　　5.審查外幣銀行存款折算是否正確
　　6.確定銀行存款是否在資產(chǎn)負(fù)債表上恰當(dāng)披露。
　　
　　第五節(jié)　其他貨幣資金審計(jì)(略)
　　
　　第六節(jié)　特殊項(xiàng)目審計(jì)
　　
　　主要的特殊項(xiàng)目審計(jì)：
　　期初余額的審計(jì)；期后事項(xiàng)的審計(jì)；關(guān)聯(lián)方及其交易的審計(jì)；持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的審計(jì)；或有事項(xiàng)的審計(jì)
　　
　　一、期初余額審計(jì)(教材338)
　　
　　(一)了解期初余額的概念、特征
　　1.期初余額的概念
　　概念：期初余額是指首次接受委托時(shí)，所審計(jì)會(huì)計(jì)期間期初已存在的余額。它以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了前期交易、事項(xiàng)及其會(huì)計(jì)處理的結(jié)果
　　2.判斷期初余額對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度應(yīng)著眼于以下三方面：
　?、偕掀诮Y(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額；
　　②上期所采用的會(huì)計(jì)政策；
　?、凵掀谄谀┮汛嬖诘幕蛴惺马?xiàng)及承諾。
　　3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)期初余額進(jìn)行審計(jì)
　　要點(diǎn)：首次接受委托涉及的會(huì)計(jì)報(bào)表期初余額，或在需要發(fā)表審計(jì)意見的當(dāng)期會(huì)計(jì)報(bào)表中使用了前期會(huì)計(jì)報(bào)表的數(shù)據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)進(jìn)行適當(dāng)?shù)膶徲?jì)。
　　4.注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，充分考慮對(duì)期初余額所對(duì)審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)期初余額對(duì)審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響程度，合理運(yùn)用專業(yè)判斷，以確定其實(shí)際余額的審計(jì)范圍，注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)，一般無需專門對(duì)期初余額發(fā)表審計(jì)意見。但應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，并充分考慮相關(guān)審計(jì)結(jié)論對(duì)所審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見的影響。
　　(二)掌握期初余額審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序
　　1.審計(jì)目標(biāo)(教材340)
　　(1)會(huì)計(jì)報(bào)表期初余額是否存在對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)。
　　(2)上期期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或者已恰當(dāng)?shù)刂匦卤硎觥?
　　(3)上期適用的會(huì)計(jì)政策是否恰當(dāng)，是否一貫遵循，變更是否合理。
　　(4)上期期末存在的或有事項(xiàng)是否已作恰當(dāng)處理。
　　判斷期初余額對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響應(yīng)注意(與審計(jì)目標(biāo)比較)：(教材339)
　　(1)上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額。
　　(2)上期采用的會(huì)計(jì)政策。
　　(3)上期期末存在的或有事項(xiàng)及承諾。
　　2.審計(jì)程序
　　(1)分析所選用的會(huì)計(jì)政策是否恰當(dāng)且一貫運(yùn)用。
　　(2)分析上期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期、或調(diào)整入賬。
　　(3)了解上期會(huì)計(jì)報(bào)表是否經(jīng)過其他會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)。
　　(4)關(guān)注前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否出具了非標(biāo)準(zhǔn)的審計(jì)報(bào)告。
　　(5)如實(shí)施上述審計(jì)仍不能獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，或前期會(huì)計(jì)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)，應(yīng)對(duì)期初余額實(shí)施以下程序：
　?、僭儐柋粚徲?jì)單位管理當(dāng)局；
　?、趯忛喩掀跁?huì)計(jì)記錄及相關(guān)資料；
　?、弁ㄟ^對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)施的審計(jì)程序進(jìn)行證實(shí)；
　?、苎a(bǔ)充實(shí)施適當(dāng)?shù)膶?shí)質(zhì)性測(cè)試程序。
　　(6)初次接受國(guó)有企業(yè)委托，如前期會(huì)計(jì)報(bào)表未經(jīng)審計(jì)，應(yīng)盡可能獲取其管轄財(cái)政機(jī)關(guān)對(duì)該會(huì)計(jì)報(bào)表的批復(fù)。
　　(7)結(jié)合上述審計(jì)結(jié)果，形成對(duì)期初余額的審計(jì)結(jié)論，并確定其對(duì)本期審計(jì)意見類型的影響。(保留意見、無法表示意見、否定意見)
　　(8)理解對(duì)審計(jì)意見類型的影響
　?、偃缙诔跤囝~對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大影響，但無法對(duì)其獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見或無法表示意見。
　?、谌缙诔跤囝~存在嚴(yán)重影響本期會(huì)計(jì)報(bào)表的錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)被審計(jì)單位進(jìn)行調(diào)整。如被審計(jì)單位不接受建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表發(fā)表保留意見或否定意見。
　?、廴缜叭巫?cè)會(huì)計(jì)師出具了非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮相關(guān)事項(xiàng)對(duì)本期會(huì)計(jì)報(bào)表的影響。如其影響尚未消除，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍應(yīng)在審計(jì)報(bào)告中進(jìn)行適當(dāng)反映。
　　
　　二、期后事項(xiàng)審計(jì)
　　(一)理解期后事項(xiàng)概念、種類
　　概念：期后事項(xiàng)是指
　　資產(chǎn)負(fù)債表日--審計(jì)報(bào)告日--會(huì)計(jì)報(bào)表公布日這一期間發(fā)生的對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生影響的事項(xiàng)。
　　
　　期后事項(xiàng)很可能會(huì)改變注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位會(huì)計(jì)報(bào)表公允性的意見，所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須對(duì)期后事項(xiàng)予以充分關(guān)注　
　　(二)期后事項(xiàng)的種類：(要記住是屬于第幾類)
　　第一類：為資產(chǎn)負(fù)債表日存在情況提供補(bǔ)充證據(jù)的事項(xiàng)--提請(qǐng)調(diào)整
　　第二類：雖不影響會(huì)計(jì)報(bào)表金額，但可能影響對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表正確理解的事項(xiàng)--提請(qǐng)被審計(jì)單位披露
　　也可按下面的理解：
　　第一類：資產(chǎn)負(fù)債表日前已存在或發(fā)生的期后事項(xiàng)--調(diào)整事項(xiàng)
　　第二類：資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的期后事項(xiàng)--披露事項(xiàng)
　　第一類期后事項(xiàng)包括：
　　資產(chǎn)負(fù)債表日被審計(jì)單位認(rèn)為可以收回的大額應(yīng)收款項(xiàng)，因資產(chǎn)負(fù)債表日后債務(wù)人突然破產(chǎn)而無法收回；被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表前確認(rèn)的銷售，在審計(jì)報(bào)告日前退回；法院于資產(chǎn)負(fù)債表日后判決被審計(jì)單位應(yīng)賠償原告損失。
　　第二類期后事項(xiàng)包括：
　　被審計(jì)單位合并；應(yīng)付債券的提前兌付；所持用于短期投資和轉(zhuǎn)賣的證券市價(jià)嚴(yán)重下跌；發(fā)行債券或權(quán)益性證券；由于政府禁止繼續(xù)銷售某種產(chǎn)品所造成的存貨市價(jià)下跌；需要為新的養(yǎng)老保險(xiǎn)金計(jì)劃在近期支付大筆現(xiàn)金；偶然性的大筆損失等。
　　下面舉例說明期后事項(xiàng)的類別：
　　廣東省某廠生產(chǎn)的燃?xì)鉄崴?，消費(fèi)者在使用過程中發(fā)生了中毒事件，其家屬已提起控訴，向廠家索賠100萬元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師正在對(duì)該廠2000年的年度會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，其凈資產(chǎn)共500萬元。注冊(cè)會(huì)計(jì)師于2001年2月25日完成了全部的審計(jì)工作。
　　1.若廠家于2000年11月被起訴，該案也于2001年2月10日審理完畢，法院認(rèn)為，其中毒原因是由于熱水器質(zhì)量問題造成的，應(yīng)賠償消費(fèi)者100萬元。
　　2.若廠家于2001年1月被起訴，該案也于2001年2月10日審理完畢，法院認(rèn)為，其中毒原因是由于熱水器質(zhì)量問題造成的，應(yīng)賠償消費(fèi)者100萬元。
　　3.若廠家于2000年11月被起訴，該案也在審計(jì)結(jié)束前，還未審理完畢。
　　上述事項(xiàng)中，①屬于第一類期后事項(xiàng)；②屬于第二類期后事項(xiàng)；③屬于或有事項(xiàng)。請(qǐng)注意，期后事項(xiàng)與或有事項(xiàng)的區(qū)別在于這一事項(xiàng)是否有結(jié)果。有結(jié)果的是期后事項(xiàng)，結(jié)果不能確定的是或有事項(xiàng)。
　　那么，為什么第一類期后事項(xiàng)需要調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表而第二類期后事項(xiàng)只需在報(bào)表附注中披露呢？ 主要是由于起訴的時(shí)間不同，哪一年起訴造成的損失，則由哪一年產(chǎn)品來承擔(dān)，如何調(diào)整應(yīng)掌握。
　　(三)了解審計(jì)目標(biāo)
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師要確定期后事項(xiàng)的存在性、重要性及處理的恰當(dāng)性。
　　(四)掌握審計(jì)程序
　　期后事項(xiàng)審計(jì)程序包括以下兩類：
　?、俳Y(jié)合對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的審計(jì)
　　②專為發(fā)實(shí)施的審計(jì)
　　專門實(shí)施的程序：詢問 審閱 獲取資料 了解 查明 取得聲明書
　　(1)向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問。一般是針對(duì)或有負(fù)債、承諾、被審計(jì)單位資產(chǎn)及資本結(jié)構(gòu)的重大變化、資產(chǎn)負(fù)債表日未完全解決項(xiàng)目的現(xiàn)狀、資產(chǎn)負(fù)債表日后的一些異常項(xiàng)目等進(jìn)行調(diào)查。(詢問的具體內(nèi)容見教材)
　　(2)審閱被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日后編制的內(nèi)部報(bào)表及其他相關(guān)管理報(bào)告。從中可以發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)結(jié)果的重大變化。
　　(3)審閱被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日后編制的會(huì)計(jì)記錄。
　　(4)取得并審閱被審計(jì)單位在資產(chǎn)負(fù)債表日后的有關(guān)會(huì)議記錄。
　　(5)了解管理當(dāng)局確認(rèn)期后事項(xiàng)的程序。
　　(6)查明非調(diào)整期后事項(xiàng)的內(nèi)容，合理估計(jì)其對(duì)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的影響，或查詢、了解無法合理估計(jì)其影響的原因。
　　(7)取得被審計(jì)單位管理當(dāng)局和其律師的聲明書。
　　(五)掌握期后事項(xiàng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響(P367～P368)
　　1.期后事項(xiàng)對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響
　　如果被審計(jì)單位不接受調(diào)整或披露建議，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留或否定意見的審計(jì)報(bào)告。
　　2.審計(jì)報(bào)告日的簽署及責(zé)任
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)期后事項(xiàng)審計(jì)時(shí)，其應(yīng)負(fù)責(zé)任的日期應(yīng)以完成審計(jì)工作日期(審計(jì)報(bào)告日)為限。注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有責(zé)任實(shí)施審計(jì)程序或進(jìn)行專門詢問，以發(fā)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日發(fā)生的期后事項(xiàng)，但應(yīng)對(duì)其知悉的期后事項(xiàng)予以關(guān)注，并實(shí)施相應(yīng)的審計(jì)程序。被審計(jì)單位管理當(dāng)局有責(zé)任及時(shí)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師告知可能影響會(huì)計(jì)報(bào)表的期后事項(xiàng)。
　　如在會(huì)計(jì)報(bào)表公布日后獲知審計(jì)報(bào)告日已經(jīng)存在但尚未發(fā)現(xiàn)的期后事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與被審計(jì)單位討論如何處理，并考慮是否需要修改已審計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表。如被審計(jì)單位拒絕采取適當(dāng)措施，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否修改審計(jì)報(bào)告。
　　如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日獲知的期后事項(xiàng)實(shí)施了追加審計(jì)程序，審計(jì)報(bào)告日期采用下述2種方式確定。
　　簽署雙重報(bào)告日期：
　　即保留原審計(jì)報(bào)告日，并就該期后事項(xiàng)注明新的審計(jì)報(bào)告日。
　　此方式在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)范圍內(nèi)僅在反映有關(guān)的特定項(xiàng)目方面擴(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任范圍。
　　變更審計(jì)報(bào)告日：
　　即將原審計(jì)報(bào)告日推遲至完成追加審計(jì)程序的審計(jì)報(bào)告日。
　　此方式在會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)范圍內(nèi)全面地?cái)U(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任范圍。
　　
　　三、或有事項(xiàng)的審計(jì)
　　(一)了解或有事項(xiàng)概念、種類
　　概念：或有事項(xiàng)是指由過去的交易或事項(xiàng)形成的一種潛在損失，其結(jié)果須通過未來不確定事項(xiàng)的發(fā)生與否予以證實(shí)。
　　分類：直接或有事項(xiàng)和間接或有事項(xiàng)。
　　直接或有事項(xiàng)：指被審計(jì)單位對(duì)外直接可能發(fā)生的潛在支付。主要包括：被審計(jì)單位的未決訴訟、未決索賠、稅務(wù)糾紛等。
　　間接或有事項(xiàng)：指被審計(jì)單位因第三者的原因可能發(fā)生的潛在支付。主要包括：應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)、應(yīng)收賬款抵借、通融票據(jù)背書和其他債務(wù)擔(dān)保等。
　　(二)或有事項(xiàng)的審計(jì)目標(biāo)
　　(1)確定或有事項(xiàng)是否存在；
　　(2)確定或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量是否符合規(guī)定；
　　(3)確定或有事項(xiàng)的披露是否恰當(dāng)。
　　是否存在是對(duì)或有事項(xiàng)審計(jì)的首要目標(biāo)。
　　或有事項(xiàng)審計(jì)的特點(diǎn)
　　1.許多或有事項(xiàng)的審計(jì)，往往是作為其他審計(jì)事項(xiàng)的一個(gè)部分，而不是在臨近審計(jì)工作結(jié)束時(shí)作為一個(gè)單獨(dú)的部分來審計(jì)的。
　　2.即使單獨(dú)核實(shí)或有事項(xiàng)，也是在審計(jì)工作結(jié)束前的一段時(shí)期進(jìn)行，以確保核實(shí)的正確性。
　　3.可有事項(xiàng)的審計(jì)主要是發(fā)現(xiàn)未記錄的業(yè)務(wù)或事項(xiàng)。
　　(三)或有事項(xiàng)的審計(jì)程序
　　1.向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問其確定、評(píng)價(jià)與控制或有事項(xiàng)方面的有關(guān)方針政策和工作程序。
　　2.向被審計(jì)單位管理當(dāng)局索取對(duì)下列資料作必要的審核和評(píng)價(jià)。
　　①被審計(jì)單位管理當(dāng)局的書面聲明，保證其已按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)財(cái)會(huì)制度等的規(guī)定，對(duì)其全部或有事項(xiàng)做了反映。
　　②被審計(jì)單位現(xiàn)存的有關(guān)或有事項(xiàng)的全部文件和憑證，判斷是否確屬或有損失，損失金額是否可以合理估計(jì)。
　?、郾粚徲?jì)單位與銀行之間的往來函件，以查找有關(guān)應(yīng)收賬款抵借、融通票據(jù)背書和對(duì)其他債務(wù)的擔(dān)保。
　?、鼙粚徲?jì)單位的債務(wù)說明書，其中，除其他債務(wù)說明書外，還應(yīng)包括或有事項(xiàng)的說明，即說明已知的或有事項(xiàng)均已在會(huì)計(jì)報(bào)表中作了適當(dāng)披露。
　　3.向被審計(jì)單位的法律顧問或者律師進(jìn)行函證，以獲取法律顧問或者律師對(duì)被審計(jì)單位資產(chǎn)負(fù)債表日業(yè)已存在的，以及資產(chǎn)負(fù)債表日至復(fù)函日期間存在的或有事項(xiàng)的確認(rèn)證據(jù)。
　　4.復(fù)核上期和被審計(jì)期間稅務(wù)機(jī)構(gòu)的稅收結(jié)算報(bào)告。
　　5.向與被審計(jì)單位有業(yè)務(wù)往來的銀行寄發(fā)含有要求銀行提供被審計(jì)單位或有損失的函證書。
　　(重點(diǎn)掌握教材P362頁有關(guān)審計(jì)擔(dān)保事項(xiàng)應(yīng)注意的4個(gè)方面的內(nèi)容)
　　(1)檢查被審計(jì)單位是否存在為控股股東及持股50%以下的其他關(guān)聯(lián)方、任何非法人單位或個(gè)人提供擔(dān)保；
　　(2)復(fù)算被審計(jì)單位對(duì)外擔(dān)?？傤~是否超過最近一個(gè)會(huì)計(jì)年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表凈資產(chǎn)的50%；
　　(3)檢查被審計(jì)單位是否存在直接或間接為資產(chǎn)負(fù)債率超過70%的被擔(dān)保對(duì)象提供債務(wù)擔(dān)保；
　　(4)檢查被審計(jì)單位在對(duì)外擔(dān)保時(shí)是否要求對(duì)方提供反擔(dān)保，判斷反擔(dān)保的提供方是否具有實(shí)際承擔(dān)能力。
　　6.審閱截止至審計(jì)外勤工作完成日止被審計(jì)單位歷次董事會(huì)會(huì)議紀(jì)要和股東大會(huì)會(huì)議記錄，確定是否存在未決訴訟、未決索賠、稅務(wù)糾紛、債務(wù)擔(dān)保等方面的記錄。
　　7.復(fù)核現(xiàn)存的審計(jì)工作底稿，尋找任何可以說明潛在或有事項(xiàng)的資料。
　　8.尋查被審計(jì)單位對(duì)未來事項(xiàng)和協(xié)議的財(cái)務(wù)承諾，并向被審計(jì)單位管理當(dāng)局詢問財(cái)務(wù)承諾。
　　9.確定或有事項(xiàng)的確認(rèn)和計(jì)量是否符合規(guī)定，會(huì)計(jì)處理是否正確。
　　(1)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)對(duì)外提供擔(dān)?？赡墚a(chǎn)生的負(fù)債，如果符合有關(guān)確認(rèn)條件，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債。
　　(2)企業(yè)當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的擔(dān)保訴訟損失金額與已計(jì)提的相關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債之間差額，應(yīng)分別情況處理：(此內(nèi)容請(qǐng)參照教材363頁相關(guān)內(nèi)容)
　　(3)資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的擔(dān)保訴訟事項(xiàng)，按照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
　　10.確定或有事項(xiàng)在會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露是否恰當(dāng)。
　　
　　四、關(guān)聯(lián)方及其交易的審計(jì)
　　(一)明確兩個(gè)問題
　?、僭陉P(guān)聯(lián)方及其交易問題上，被審計(jì)單位管理當(dāng)局與注冊(cè)會(huì)計(jì)師各有不同的責(zé)任。
　　管理當(dāng)局的責(zé)任：按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求識(shí)別和披露關(guān)聯(lián)方及其交易。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任：實(shí)施必要的審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以確定被審計(jì)單位是否按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求識(shí)別和披露關(guān)聯(lián)方及其交易。
　?、陉P(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的局限性。
　　由于關(guān)聯(lián)方及其交易的復(fù)雜性及內(nèi)部控制、審計(jì)測(cè)試的固有限制，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)關(guān)聯(lián)方及其交易的審計(jì)，并不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯(cuò)報(bào)和漏報(bào)。
　　(二)理解審計(jì)目標(biāo)
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師要確定關(guān)聯(lián)方及其交易的存在性、會(huì)計(jì)記錄及披露的恰當(dāng)性。
　　(三)掌握審計(jì)程序
　　1.獲取、復(fù)核被審計(jì)單位提供的關(guān)聯(lián)方清單，識(shí)別、確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)。
　　2.實(shí)施專門審計(jì)程序以識(shí)別有關(guān)交易是否為關(guān)聯(lián)方交易
　?、?查閱股東大會(huì)、董事會(huì)會(huì)議及其他重要會(huì)議記錄，詢問管理當(dāng)局有關(guān)重大交易的授權(quán)情況。
　?、?了解被審計(jì)單位與其他主要客戶、供應(yīng)商和債權(quán)人、債務(wù)人的交易性質(zhì)與范圍。
　?、?了解是否存在已經(jīng)發(fā)生但未進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的交易。
　?、?查閱會(huì)計(jì)記錄中數(shù)額較大的、異常的及不經(jīng)常發(fā)生的交易或余額，尤其是資產(chǎn)負(fù)債表日前后確認(rèn)的交易。
　?、?審閱有關(guān)存款、借款的詢證函和貸款證，檢查是否存在擔(dān)保關(guān)系。
　　3.向負(fù)責(zé)審計(jì)被審計(jì)單位組成部分的其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供已知關(guān)聯(lián)方清單。
　　4.實(shí)施以下必要審計(jì)程序，以確定關(guān)聯(lián)方交易是否已作適當(dāng)記錄：
　　5.必要時(shí)，追加以下審計(jì)程序，檢查重大關(guān)聯(lián)方交易：
　　(注意：教材351頁第四段內(nèi)容)
　　6.審核關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格的合理性。(掌握會(huì)計(jì)處理)
　　(1)計(jì)算被審計(jì)單位與非關(guān)聯(lián)方之間的銷售占該商品總銷售量的比例是否超過20%(含20%)
　　(2)被審計(jì)單位向關(guān)聯(lián)方出售非正常商品、轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)和出售其他資產(chǎn)時(shí)，是否將實(shí)際交易價(jià)格與出售資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入資本公積(關(guān)聯(lián)方交易差價(jià))，并同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)出售資產(chǎn)計(jì)提的相應(yīng)減值準(zhǔn)備。
　　(3)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間相互承擔(dān)債務(wù)、費(fèi)用的有關(guān)協(xié)議、文件，并審核其會(huì)計(jì)處理是否適當(dāng)。
　　(4)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間委托、受托經(jīng)營(yíng)資產(chǎn)的協(xié)議、文件等相關(guān)資料，并審核其會(huì)計(jì)處理是否適當(dāng)。
　　(5)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間委托、受托經(jīng)營(yíng)企業(yè)的協(xié)議、文件等相關(guān)資料，獲取并復(fù)核被審計(jì)單位是否按受托經(jīng)營(yíng)協(xié)議確定的收益、受托經(jīng)營(yíng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)、凈資產(chǎn)的10%計(jì)算金額。
　　(6)獲取被審計(jì)單位與關(guān)聯(lián)方之間相互占用資金的有關(guān)協(xié)議，并審核其會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)。
　　(四)考慮關(guān)聯(lián)方及其交易對(duì)審計(jì)意見的影響
　　①當(dāng)審計(jì)范圍受到限制，未能就對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮發(fā)表保留意見或無法表示意見；
　?、谌绻粚徲?jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易的披露不符合相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)發(fā)表保留意見或否定意見。
　　
　　五、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的審計(jì)
　　持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是指被審計(jì)單位在編制會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)見的將來會(huì)繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清算債務(wù)。這里的可預(yù)見的將來，通常是指資產(chǎn)負(fù)債表日后12個(gè)月。
　　(一)理解審計(jì)目標(biāo)
　?、俅_定被審計(jì)單位是否具備持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力；
　?、诟鶕?jù)被審計(jì)單位是否具備持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的情況，確定會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的分類及計(jì)價(jià)基礎(chǔ)是否需作調(diào)整。
　　(二)可能導(dǎo)致持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生疑慮的事項(xiàng)或情況
　　財(cái)務(wù)方面
　　資不低債；營(yíng)運(yùn)資金出現(xiàn)負(fù)數(shù)；無法償還到期債務(wù)；無法償還即將到期且難以展期的借款；過度依賴短期借款籌資；主要財(cái)務(wù)指標(biāo)顯示財(cái)務(wù)狀況惡化；累計(jì)經(jīng)營(yíng)性虧損數(shù)額巨大；存在大額的逾期未繳稅金；無法繼續(xù)履行借款合同中的有關(guān)條款；存在大量不良資產(chǎn)且長(zhǎng)期未作處理；重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營(yíng)且未進(jìn)行處理；無法獲得供應(yīng)商的正常商業(yè)信用；難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進(jìn)行必要投資所需資金等。
　　經(jīng)營(yíng)方面
　　關(guān)鍵管理人員離職且無人替代；主導(dǎo)產(chǎn)品不符合國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策；失去主要市場(chǎng)、特許權(quán)或主要供應(yīng)商；人力資源或重要原材料短缺；未達(dá)到預(yù)期經(jīng)營(yíng)目標(biāo)等。
　　其它方面
　　嚴(yán)重違反有關(guān)法律、法規(guī)或政策；存在數(shù)額巨大的或有事項(xiàng)；異常原因?qū)е峦９ぁ⑼．a(chǎn)；有關(guān)法規(guī)或國(guó)家政策的變化可能造成重大不利影響；營(yíng)業(yè)期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營(yíng)；投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務(wù)，并有可能造成重大不利影響；因自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭(zhēng)等不可抗力因素遭受嚴(yán)重?fù)p失等。
　　(三)實(shí)施審計(jì)程序時(shí)的考慮
　　1.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注管理當(dāng)局作出評(píng)價(jià)的過程、依據(jù)的假設(shè)和擬采取的改善措施，以考慮管理當(dāng)局對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)是否恰當(dāng)。
　　2.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)審閱管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施，以考慮管理當(dāng)局對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的影響。(請(qǐng)參考教材369頁的相關(guān)內(nèi)容)
　　3.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施審計(jì)程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以判斷管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施是否可行。
　　4.如果管理當(dāng)局對(duì)待續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)期間少于自資產(chǎn)負(fù)債表日起的十二個(gè)月，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理當(dāng)局將評(píng)價(jià)期間延伸至十二個(gè)月。
　　5.注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向管理當(dāng)局詢問被審計(jì)單位是否存在超出評(píng)價(jià)期間的、可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或者情況，以考慮這些事項(xiàng)或者情況對(duì)管理當(dāng)局所作評(píng)價(jià)的影響。
　　(四)考慮持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已發(fā)現(xiàn)的可能導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，考慮其對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的影響，并據(jù)以確定對(duì)審計(jì)報(bào)告的影響。
　　第一種情況，如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是合理的，但存在可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)報(bào)表中適當(dāng)披露：
　　如果被審計(jì)單位在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行了適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之后增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)。
　　如果被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見或否定意見的審計(jì)報(bào)告，并在意見段之前的說明段中描述導(dǎo)致對(duì)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項(xiàng)或情況以及持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性的事實(shí)，同時(shí)指明被審計(jì)單位未在會(huì)計(jì)報(bào)表中進(jìn)行適當(dāng)披露。
　　第二種情況，如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，而被審計(jì)單位仍按持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)編制會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具否定意見的審計(jì)報(bào)告。
　　如果認(rèn)為被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)不再合理，且被審計(jì)單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會(huì)計(jì)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照《獨(dú)立審計(jì)實(shí)務(wù)公告第6號(hào)-特殊目的業(yè)務(wù)審計(jì)報(bào)告》的規(guī)定辦理。
　　第三種情況，如果被審計(jì)單位存在可能導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師無法確定被審計(jì)單位編制會(huì)計(jì)報(bào)表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)是否合理，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告。
　　如果決定出具無法表示意見的審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)提請(qǐng)管理當(dāng)局在會(huì)計(jì)報(bào)表中適當(dāng)披露：
　　1.導(dǎo)致對(duì)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況以及管理當(dāng)局?jǐn)M采取的改善措施；
　　2.被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大的不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營(yíng)過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。
　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在意見段之前的說明段中充分說明無法表示意見的理由。
　　
　　六、債務(wù)重組審計(jì)
　　審計(jì)目標(biāo)
　　(1)債務(wù)重組事項(xiàng)是否存在；
　　(2)債務(wù)重組事項(xiàng)是否合法；
　　(3)債務(wù)重組的會(huì)計(jì)處理是否正確；
　　(4)債務(wù)重組的披露是否恰當(dāng)。
　　如果按規(guī)定對(duì)債務(wù)重組涉及的資產(chǎn)或債務(wù)需經(jīng)審計(jì)、評(píng)估的，還應(yīng)取得審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告及資產(chǎn)評(píng)估結(jié)果確認(rèn)文件，以檢查交易的合法性及金額的正確性。
　　債務(wù)人披露：債務(wù)重組方式；債務(wù)重組收益總額；將債務(wù)成為資本所導(dǎo)致的股東增加額及或有支出。
　　債權(quán)人披露：債務(wù)重組方式；債務(wù)重組損失總額；將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)所導(dǎo)致的長(zhǎng)期投資增加額占債權(quán)人股份的比例及或有收益。
　　
　　七、非貨幣性交易的審計(jì)
　　審計(jì)目標(biāo)
　　(1)非貨幣性交易事項(xiàng)是否存在；
　　(2)非貨幣性交易是否合法；
　　(3)非貨幣性交易的會(huì)計(jì)處理是否正確；
　　(4)非貨幣性交易的披露是否恰當(dāng)。
　　掌握P347頁的內(nèi)容
　　
　　八、會(huì)計(jì)政策變更、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的審計(jì)
　　九、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的審計(jì)
　　十、現(xiàn)金流量表的審計(jì)　
籌資與投資循環(huán)審計(jì)