籌資與投資循環(huán)審計
第十三章　籌資與投資循環(huán)審計

第一節(jié)　籌資與投資循環(huán)的特性
　　一、籌資與投資循環(huán)的特性
　　籌資與投資循環(huán)審計的總目標，是評價該循環(huán)的各個賬戶余額是否公允表達。其特征主要表現(xiàn)在：
　　（1）交易少，且金額大；
　　（2）如出現(xiàn)不當處理，對會計報表影響較大；
　?。?）籌資與投資循環(huán)交易受法律、法規(guī)的約束。
　　所以，在對籌資或投資業(yè)務審計時，注冊會計師一般不進行控制測試，而是在了解其內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，直接進行實質(zhì)性測試。但對籌資或投資業(yè)務繁多的企業(yè)，注冊會計師則必須對其內(nèi)部控制進行控制測試。
　　籌資與投資循環(huán)所涉及的主要業(yè)務活動（可比較記憶）：
籌　　資 投　　資
1.審批授權(quán)。 1.審批授權(quán)。
2.簽訂合同或協(xié)議。 ——
3.取得資金。 2.取得證券或其他投資。
4.計算利息或股利。 3.取得投資收益。
5.償還本息或發(fā)放股利。 4.轉(zhuǎn)讓證券或收回其他投資。

　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測試與交易的實質(zhì)性測試
　　一、內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試概述
　　在仔細研讀教材中“投資活動的控制目標、內(nèi)部控制和測試一覽表”和“籌資活動的控制目標、內(nèi)部控制和測試表”的前提下，考生著重理解有關(guān)應付債券，投資的重要內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試。
　　籌資活動由借款交易和股東權(quán)益交易組成，企業(yè)的借款交易涉及短期借款、長期借款和應付債券。這些交易業(yè)務較少，金額較大，一般對其直接進行實質(zhì)性測試。
　　應付債券的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試：
應付債券的內(nèi)部控制 應付債券的控制測試
（1）應付債券的發(fā)行要有正式的授權(quán)程序，每次均要由董事會授權(quán)；
（2）申請發(fā)行債券時，應履行審批手續(xù)，向有關(guān)機關(guān)遞交相關(guān)文件；
（3）應付債券的發(fā)行，要有受托管理人來行使保護發(fā)行人和持有人合法權(quán)益的權(quán)利；
（4）每種債券發(fā)行都必須簽訂債券契約；
（5）債券的承銷或包銷必須簽訂有關(guān)協(xié)議；
（6）記錄應付債券業(yè)務的會計人員不得參與債券發(fā)行；
（7）如果企業(yè)保存?zhèn)钟腥嗣骷毞诸愘~，應同總分類賬核對相符，若這些記錄由外部機構(gòu)保存，則需定期同外部機構(gòu)核對；
（8）未發(fā)行的債券必須有專人負責；
（9）債券的購回要有正式的授權(quán)程序。 程序：了解→測試→評價
（1）了解應付債券內(nèi)部控制制度
（2）測試應付債券內(nèi)部控制制度
（3）分析評價應付債券內(nèi)部控制制度
（具體內(nèi)容見教材）
　　投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試：
投資活動的內(nèi)部控制 投資活動的控制測試
（1）合理的職責分工
　　不相容職務應分離
（2）健全的資產(chǎn)保管制度
　　獨立的專門機構(gòu)保管──可降低舞弊的可能性
　　企業(yè)自行保管──需建立嚴格的聯(lián)合控制制度
（3）詳盡的會計核算制度
（4）嚴格的記名登記制度
（5）完善的定期盤點制度 程序：了解→測試→評價
（1）了解投資內(nèi)部控制制度
（2）進行簡易抽查
（3）審閱內(nèi)部盤核報告
（4）分析企業(yè)投資業(yè)務管理報告
（5）評價投資內(nèi)部控制制度
（說明：2、3、4屬符合性測試的步驟）
　　根據(jù)《內(nèi)部會計規(guī)范——對外投資（征求意見稿）》的規(guī)定，投資的內(nèi)部控制包括：
　?。?）崗位分工；
　?。?）授權(quán)批準；
　?。?）決策控制；
　?。?）資產(chǎn)投出控制；
　　（5）持有控制；
　?。?）對外投資處置控制；
　?。?）監(jiān)督檢查。
　　（2004年教材新增，具體內(nèi)容見教材）
　　【注】籌資和投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試在歷年考試中雖很少涉及，但考生不應忽視，應當結(jié)合相關(guān)業(yè)務活動的軌跡，了解籌資和投資活動的內(nèi)部控制和內(nèi)部控制測試的內(nèi)容。尤其要注意掌握籌資與投資循環(huán)審計的總目標、其特征主要表現(xiàn)、交易實質(zhì)性測試的目的、在確定交易實質(zhì)性測試程序時，應充分考慮的因素。

　　第三節(jié)　借款審計
　　學習要領(lǐng)：掌握借款審計目標以及短期借款，長期借款和應付債券的實質(zhì)性測試審計程序。
　　一、借款審計的目標
　　注冊會計師對于負債項目的審計，主要是防止企業(yè)低估債務。所以，注冊會計師在執(zhí)行借款業(yè)務審計時，應將被審計單位是否低估借款作為一個關(guān)注的要點。
　　借款審計的目標包括：借款的完整性、存在性、權(quán)利與義務、會計處理正確性、合法合規(guī)性及表達與披露等審計目標。
　　二、借款的實質(zhì)性測試
　　短期借款和長期借款的實質(zhì)性測試有許多相似之處，請比較記憶：
　　相似程序:
　　1.獲取或編制借款明細表，復核加計正確，與明細帳和總帳核對相符。
　　2.了解被審計單位的信用狀況。
　　了解授信情況和企業(yè)信用等級；檢查逾期借款：判斷被審計單位的資信程度和償債能力。
　　3.分析性復核。
　　檢查借款利息：計算短期借款、長期借款在各個月份的平均金額，選取適用的利率匡算利息支出總額，并與財務費用的相關(guān)記錄核對，判斷被審計單位是否高估或低估利息支出，必要時進行適當調(diào)整。如果有高估利息的情況，注冊會計師要判斷被審計單位是否低估了借款，這是查找未入賬借款的一種行之有效的方法。
　　4.檢查借款合同及借款的使用。
　　5.向銀行或其他債權(quán)人函證重大借款。（可以參看“銀行詢證函”內(nèi)容，詢證銀行存款時同時也函證銀行借款。即向銀行函證不僅僅是函證存款，還有借款。）
　　應將短期借款、長期借款與銀行存款審計內(nèi)容結(jié)合掌握。因為審計銀行存款運用函證審計程序時可獲得部分關(guān)于銀行借款或資產(chǎn)抵押等審計證據(jù)；另外作為注冊會計師審計企業(yè)借款時應關(guān)注企業(yè)是否面臨短期償債壓力，是否資不抵債等情況的存在，若存在以上情況，注冊會計師應注意審計借款的完整性，查看被審計單位有無不入賬的借款等內(nèi)容。
　　不同程序：
　　1.檢查長期借款使用的合理性，是否符合借款合同的規(guī)定。
　　2.檢查一年內(nèi)到期的長期借款是否已轉(zhuǎn)為流動負債。
　　3.檢查長期借款的抵押、擔保、以及是否存在表外融資現(xiàn)象。
　?。ㄈ秱膶嵸|(zhì)性測試
　?。?）取得或編制應付債券明細表（機械準確性）
　?。?）審查債券交易的有關(guān)原始憑證（真實性）
　?。?）審查應付利息、溢價或折價推銷及其會計處理是否正確（估價）
　　利息支出：列入財務費用或予以資本化；
　　溢價攤銷：與利息相抵列入財務費用或予以資本化；
　　折價攤銷：與利息相加列入財務費用或予以資本化。
　?。?）向債權(quán)人、承銷人、包銷人等函證“應付債券”帳戶期末余額。（真實性、估價）
　?。?）檢查到期債券償還，及其會計處理是否正確。（真實性、估價、披露）
　?。?）檢查借款費用的會計處理是否正確。（估價）
　?。?）檢查報表披露是否充分恰當。（披露）
　?、侔l(fā)行債券的種類、期限、數(shù)額、利率等情況；
　?、谝荒陜?nèi)即將償還的應付債券，列入“一年內(nèi)到期的長期負債”項目；
　　③債券的擔保、抵押情況；
　?、墚斊谫Y本化的借款費用金額；
　?、莓斊谟糜诖_定資本化金額的資本化率。
　?。ㄋ模┙杩钯M用
　　（1）對于借款費用的處理，尤其要注意費用資本化的處理是否正確。
　　按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，只有因?qū)ｉT借款而發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額，在規(guī)定的資本化條件的情況下，才可以資本化；其他的應確認為當期費用；
　　因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，屬于在所購建固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)之前發(fā)生的，應當在發(fā)生時予以資本化，以后發(fā)生的確認為當期費用，如果金額較小，也可以于發(fā)生當期全部確認為費用；因安排其他借款而發(fā)生的輔助費用應當于發(fā)生當期確認為費用。
　　只有同時具備以下三個條件，專門借款發(fā)生的利息、折價或溢價的攤銷和匯兌差額應當開始資本化：
　?、儋Y產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生；
　　②借款費用已經(jīng)發(fā)生；
　?、蹫槭官Y產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)所必要的購建活動已經(jīng)開始。
　?。?）關(guān)于披露。
　　主要有：①借款種類、期限、數(shù)額、利率等情況；②一年內(nèi)即將償還的長期借款，列入“一年內(nèi)到期的長期負債”項目；③借款的擔保、抵押情況。
　　此外，借款利息費用的披露應當包括以下與借款費用有關(guān)的信息：①當期資本化的借款費用金額；②當期用于確定資本化金額的資本化率。

　　第四節(jié)　所有者權(quán)益審計
　　一、所有者權(quán)益審計的特點
　　1.根據(jù)資產(chǎn)負債表的平衡原理，資產(chǎn)－負債＝所有者權(quán)益。如果注冊會計師能夠?qū)ζ髽I(yè)的資產(chǎn)和負債進行充分的審計，證明二者的期初余額、期末余額和本期變動都是正確的，這便從側(cè)面為所有者權(quán)益的期末余額和本期變動的正確性提供了有力的證據(jù)。但在審計過程中，對所有者權(quán)益進行單獨審計仍是十分必要的。
　　2.由于所有者權(quán)益的業(yè)務較少、金額較大的特點，注冊會計師在審計了企業(yè)的資產(chǎn)和負債之后，往往只花費相對較少的時間對所有者權(quán)益進行審計，且一般直接采用實質(zhì)性測試程序，主要運用詳細審計的方法。
　　二、實質(zhì)性測試
　?。ㄒ唬┕杀镜膶嵸|(zhì)性測試和實收資本的實質(zhì)性測試（可參照股本測試程序）
股　本 比較 實收資本
1.審閱公司章程、股東大會和董事會記錄等 ∽ 1.索取被審計單位合同、章程、營業(yè)執(zhí)照及有關(guān)董事會會計記錄
2.索取或自行編制股本明細表 ≌ 2.索取或編制實收資本明細表
3.檢查出資方式、比例是否符合章程、合同、協(xié)議的規(guī)定 ∽ 3.審查出資期限、出資方式和出資額
4.函證發(fā)行在外的股票 ∽ 4.審查投資資本的真實存在
5.審查股本的發(fā)行、收回等交易活動 ∽ 5.審查實收資本的增減變動
6.審查股票發(fā)行費用的會計處理 　 6.審查外幣出資時實收資本的折算處理
7.檢查股本是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露 ≌ 7.檢查實收資本是否已在資產(chǎn)負債表上恰當披露
　　（二）資本公積、盈余公積、未分配利潤的實質(zhì)性測試
　　對于資本公積賬戶的實質(zhì)性測試，應重點掌握其變動原因及有關(guān)會計處理。
　　1.資本公積的實質(zhì)性測試
　?。?）檢查資本公積增減變動的內(nèi)容及其依據(jù)。（真實性、估價）
　?。?）檢查資本公積的具體核算內(nèi)容。（真實性、估價）
　　具體內(nèi)容包括：資本溢價或股本溢價；接受捐贈；股權(quán)投資準備；撥款轉(zhuǎn)入；外幣折算差額；關(guān)聯(lián)方交易差價；其他資本公積等。
　　2004年教材變動部分如下：
　　1）外幣折算差額：實收資本賬戶的折算政策：合同約定匯率的，按合同約定匯率折算；沒有約定的，按收到出資額當日的匯率折算。
　　【例】（2003年試題）會計報表項目注釋中披露的資本公積增減變動情況如下：（　）
項目 2001年12月31日帳面余額（元） 本期增加（元） 本期減少（元） 2002年12月31日帳面余額（元）
資本溢價 235674567.12 235674567.12 0
股權(quán)投資準備 49543253.69 4325432.88 45217820.81
撥款轉(zhuǎn)入 2000000.00 2654723.15 4654723.15
其他資本公積 204562.18 204562.18
合計 287422382.99 2654723.15 240000000.00
［注］ 50077106.14
［注］資本公積“本期減少”系轉(zhuǎn)增股本所致。
　　【答案】×
　　【解析】股權(quán)投資準備是所有者權(quán)益的一種準備，在未實現(xiàn)前，即在未轉(zhuǎn)入“其他資本公積”前不得用于轉(zhuǎn)增資本，可見，從表中可見，2002年本期減少4325432.88元并未增加“其他資本公積”的年末余額，而是直接轉(zhuǎn)增股本，所以注冊會計師認為資本公積增減變動不合理。
　　2）關(guān)聯(lián)方交易差價：上市公司與關(guān)聯(lián)方之間的交易，對顯失公允的交易價格部分，應當作為資本公積處理，在“資本公積”科目下單獨設(shè)置“關(guān)聯(lián)交易差價”明細科目進行核算，這部分差價不得用于轉(zhuǎn)增資本或彌補虧損。對關(guān)聯(lián)交易差價，注冊會計師應結(jié)合關(guān)聯(lián)交易的審計一并進行。
　　3）其他資本公積：是指除上述各項資本公積以外所形成的資本公積，以及從資本公積各準備項目轉(zhuǎn)入的金額。其中包括債權(quán)人豁免的債務。
　?。?）檢查資本公積轉(zhuǎn)贈資本是否經(jīng)過授權(quán)批準。（真實性）
　　（4）檢查資本公積的披露是否充分適當。（披露）
　　包括：期末余額及其本期的重要變化等。
　　（四）盈余公積的實質(zhì)性測試
　　對于盈余公積賬戶的實質(zhì)性測試，注意其提取和使用的規(guī)定。
　　1.獲取或編制盈余公積明細表，并與明細帳和總帳核對相符。（機械準確性）
　　2.檢查盈余公積的提取。（真實性、估價、完整性）
　　3.檢查盈余公積的使用。（真實性、估價）
　　盈余公積主要用于彌補虧損和轉(zhuǎn)增資本，也可以按規(guī)定用于分配股利。
　　法定和任意盈余公積用于彌補虧損、轉(zhuǎn)增資本和特別批準后支付股利，須符合國家規(guī)定的限制條件：如轉(zhuǎn)增資本或分配利潤后剩余額不得低于注冊資本的25%，支付股利時支付比例不得超過股票面值的6%。
　　4.檢查盈余公積是否充分披露。（披露）

　　第五節(jié)　投資審計
　　【注】本節(jié)基本上年年有考題
　　一、審計目標
　　投資審計的目標，主要包括以下幾個方面：投資是否存在、所有權(quán)、完整性、估價、披露等一般項目均具有的目標。
　　二、實質(zhì)性測試（與股本的實質(zhì)性測試結(jié)合起來看）
　　1.獲取或編制投資明細表
　　2.分析性復核
　　①計算短期股票投資、長期股權(quán)投資、期貨等高風險投資所占的比例，分析短期投資和長期投資的安全性，要求被審計單位估計潛在的短期投資和長期投資損失；
　?、谟嬎阃顿Y收益占利潤總額的比例，分析被審計單位在多大程序上依賴投資收益，判斷被審計單位盈利能力的穩(wěn)定性；將當期確認的投資收益與從被投資單位實際獲得的現(xiàn)金流量進行比較分析；將重大投資項目與以前年度進行比較，分析是否存在異常變動。
　　3.實地盤核投資資產(chǎn)，并審查賬實是否相符
　　盤核投資資產(chǎn)包括兩個步驟：
　　第一步──盤點庫存證券
　　第二步──將盤點清單與表中有關(guān)賬戶相核對，并經(jīng)管理人員簽章后列入審計工作底稿。
　　
　?、?
　?、冢▊鶛?quán)投資）清點債券數(shù)量──通過盤點方式對企業(yè)所有債券進行清查。
　?、郏ㄆ渌顿Y）向被投資者詢證──審查其他投資資產(chǎn)是否存在。
　　4.審查投資的入賬價值（估價）
　　檢查投資（短期投資、長期股權(quán)投資、長期債權(quán)投資）入賬價值是否符合投資合同，協(xié)議的規(guī)定，會計處理是否正確。重大投資項目，應查閱董事會有關(guān)決議，并取得證據(jù)。
　?。?）現(xiàn)金出資：
　　短期股權(quán)投資：
　　入帳價值＝實際支付的全部價款（市價＋稅費）－已宣告尚未支付的現(xiàn)金股利
　　短期債權(quán)投資：
　　入帳價值＝實際支付的全部價款（市價＋稅費）－已到期尚未領(lǐng)取的債券利息
　　長期股權(quán)投資：
　　入帳價值＝實際支付的全部價款（市價＋稅費）－已宣告尚未支付的股利
　　（2）以非貨幣交易換入長期股權(quán)投資，則應按照換出資產(chǎn)的帳面價值、應支付的相關(guān)稅費、支付或收到的補價來計算。
　?。?）以實物或無形資產(chǎn)投資：
　　按資產(chǎn)評估機構(gòu)評估價；按投資雙方協(xié)商價。
　?。?）長期債券投資：
　　入帳價值＝實際支付的價款［面值＋債券溢價（－債券折價）］
　　5.審查投資收益（估價）
　　（1）股權(quán)投資：
　　成本法下：以實際得到的收益為準。如：分到的利潤、股利、利息和買賣差價等。
　　權(quán)益法下：以應該得到的權(quán)益為準。如：應分到的凈利、應計債券利息等。
　?。?）債券投資：還要考慮溢價、折價的攤銷:
　　溢價攤銷：應與應收利息相抵銷，差額作為投資收益;
　　折價攤銷：應與應收利息相加，合并作為投資收益。
　　6.審查長期投資業(yè)務是否符合國家的限制性規(guī)定
　　審查合規(guī)性：對外投資額不得超過本公司凈資產(chǎn)50% (投資公司、控股公司除外) ；
　　審查授權(quán)控制：長期投資是否經(jīng)過批準(查會議記錄決議)；
　　審查投資業(yè)務正確性：各種會計資料核對相符。
　　7.檢查長期投資的核算方法
　　成本法：投資帳戶價值反映當初投入的成本價值。
　　權(quán)益法：投資帳戶價值反映在被投資企業(yè)凈資產(chǎn)的份額（所占權(quán)益）。
　　重點審查：
　?。?）被投資企業(yè)凈資產(chǎn)增減變化的真實性。
　?。?）投資比例。
　　【例】若被審計單位長期投資超過其凈資產(chǎn)的50%，注冊會計師應提請被審計單位采用權(quán)益法核算長期投資。（?。?998年試題）
　　【答案】×
　　【解析】若被審計單位長期投資超過其被投資企業(yè)的股權(quán)達20%以上，且對其擁有控制、共同控制或重大影響，注冊會計師應提請被審計單位采用權(quán)益法核算長期投資。
　　8.檢查長短期投資在分類上相互劃轉(zhuǎn)的會計處理是否正確（分類）
　　（1）一年內(nèi)將到期的長期投資應列入流動資產(chǎn)類“一年內(nèi)到期的長期債權(quán)投資”項目；
　?。?）長期投資轉(zhuǎn)作短期投資應當合理，查明有無隨意結(jié)轉(zhuǎn)；
　?。?）長期投資性質(zhì)的短期投資應當予以調(diào)整。
　　9.檢查短期投資跌價準備和長期投資減值準備的計提和會計處理是否正確（估價）
　?。?）短期投資
　?、佾@取與短期投資市價有關(guān)的資料；
　?、隍炈愣唐谕顿Y跌價準備計提；
　?、鄄槊饔嬏岫唐谕顿Y跌價準備方法是否一貫；
　?、芤延嬏岬鴥r準備的短期投資價值回升，會計處理是否正確；
　?、萑缬凶匪菡{(diào)整，數(shù)額及會計處理是否正確。
　?。?）長期投資
　?、儆惺袃r的長期投資：獲取市價資料，計算應計提的長期投資減值準備并與實際計提比較，如有較大差異，建議調(diào)整；
　?、跓o市價長期投資：向被投資單位索取經(jīng)審計的會計報表和審計報告，計算應計提的長期投資減值準備并與實際計提比較，如有較大差異，建議調(diào)整；
　?、垡延嬏釡p值準備的長期投資價值又回升，會計處理是否正確；
　?、苋缬凶匪菡{(diào)整，數(shù)額及會計處理是否正確；
　?、莺虽N的長期投資：取得核銷的依據(jù)，判斷核銷理由是否充分。
　　【例】對于結(jié)賬日被審計單位持有的有價證券，如其市價明顯與賬面成本不符，注冊會計師應（　）（1996年考題）
　　A.提請被審計單位按市價進行調(diào)整
　　B.在審計報告中增設(shè)說明段予以披露
　　C.要求被審計單位在資產(chǎn)負債表相關(guān)附注中說明
　　D.進一步審查被審計單位選用的計價方法是否同前期一致
　　【答案】C
　　【解析】按以前的規(guī)定，這是正確的處理，按現(xiàn)行準則與制度來看，正確的處理是應“提取相應的跌價準備”。
　　10.檢查本期發(fā)生的重大股權(quán)變動（真實性、估價、所有權(quán)）
　　判斷是否正常、合理，投資收益的確認是否以取得股權(quán)后發(fā)生的凈損益為基礎(chǔ)、是否存在股權(quán)協(xié)議倒簽日期現(xiàn)象、涉及價款是否已經(jīng)支付或收取。
　　11.檢查報表披露是否充分、恰當（披露）
　?。?）一年內(nèi)到期的長期投資，應列為流動資產(chǎn)“一年內(nèi)到期的長期債券投資”項目；
　?。?）長期投資轉(zhuǎn)為短期投資，說明理由；
　?。?）期末帳面價值與市價相差顯著，減值準備計提與轉(zhuǎn)回等情況應說明；
　?。?）計價方法：成本法或權(quán)益法，如采用權(quán)益法，應說明投資比例；
　?。?）長期投資超過凈資產(chǎn)50%應予說明；
　?。?）本期重大股權(quán)變動情況。

　　第六節(jié)　其它相關(guān)賬戶的審計
　　一、應收補貼款等應收項目的審計
　　二、無形資產(chǎn)與長期待攤費用的審計
　　要求考生了解無形資產(chǎn)減值的會計處理
　　三、應付股利等應付項目的審計
　　應付股利
　　資產(chǎn)負債表日后宣告分配利潤或發(fā)放股利（現(xiàn)金股利或股票股利）
　　報告年度——無須會計處理，應在報表附注中披露
　　宣告年度——進行會計處理：
　?、佻F(xiàn)金股利
　　　借：利潤分配——應付普通股股利
　　　　　利潤分配——應付優(yōu)先股股利
　　　　　貸：應付股利
　?、诮瑁豪麧櫡峙?mdash;—轉(zhuǎn)作股本的普通股股利
　　　　　貸：股本
　　四、管理費用等利潤表項目的審計
　　了解管理費用、補貼收入、營業(yè)外收入（支出）的內(nèi)容和相關(guān)的會計處理。
　　所得稅的審計在2004年的教材中新增了大量的會計處理的規(guī)定（見教材），應重點掌握。
　　檢查所得稅的披露是否恰當：
　　所得稅審計中，應重點關(guān)注納稅調(diào)整事項。2003年4月24日國家稅務總局經(jīng)與財政部等有關(guān)部門共同研究，下發(fā)《關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關(guān)所得稅問題的通知》，明確了以下納稅調(diào)整事項：
　　1.關(guān)于企業(yè)投資的借款費用；
　　2.關(guān)于企業(yè)捐贈；
　　3.關(guān)于企業(yè)提取的準備金；
　　4.關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)資產(chǎn)永久或?qū)嵸|(zhì)性損害；
　　5.關(guān)于養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)保險；
　　6.關(guān)于企業(yè)改組；
　　7.關(guān)于壞賬準備的提取范圍；
　　8.企業(yè)發(fā)生的銷售退回，只要購貨方提供退貨的適當證明，可沖銷退貨當期的銷售收入；
　　9.企業(yè)發(fā)給停止實物分房以前參加工作的未享受福利分房待遇的無房老職工的一次性住房補貼獎金，省級人民政府未規(guī)定標準的，由省一級國稅局、地稅局參照其他省份及有關(guān)部門標準協(xié)調(diào)確定。

第十四章　貨幣資金與特殊項目審計

第一節(jié)　貨幣資金與業(yè)務循環(huán)
　　
　　一、貨幣資金與業(yè)務循環(huán)
　　
　　二、憑證和會計記錄
　　貨幣資金審計涉及的憑證和會計記錄主要有：
　　1.現(xiàn)金盤點表
　　2.銀行對賬單
　　3.銀行存款余額調(diào)節(jié)表
　　4.有關(guān)科目的記賬憑證
　　5.有關(guān)會計賬簿
　　
　　第二節(jié)　內(nèi)部控制測試
　　
　　貨幣資金是企業(yè)資產(chǎn)的重要組成部分，是企業(yè)資產(chǎn)中流動性最強的一種資產(chǎn)?，F(xiàn)金受其他很多循環(huán)影響，這就意味著出現(xiàn)錯誤的機會很多；盡管現(xiàn)金余額本身通常并不大，但其借貸方發(fā)生金額對余額的影響卻往往較任何賬戶都大；現(xiàn)金是舞弊的目的和對象，所以，其內(nèi)部控制特別重要。
　　
　　一、貨幣資金內(nèi)部控制
　　(一)監(jiān)督檢查
　　根據(jù)財政部于2001年7月12日發(fā)布的《內(nèi)部會計控制規(guī)范――貨幣資金(試行)》，貨幣資金的內(nèi)部控制包括以下內(nèi)容：
　　1.崗位分工及授權(quán)批準(參教材P324～P325)
　　2.票據(jù)及有關(guān)印章的管理(參教材P325～P326)
　　3.現(xiàn)金和銀行存款的管理(參教材P325)
　　根據(jù)國家現(xiàn)金管理制度和結(jié)算制度的規(guī)定，企業(yè)收支的各種款項必須按照國務院頒布的《現(xiàn)金管理暫行條例》的規(guī)定辦理，并在規(guī)定的范圍內(nèi)使用現(xiàn)金。企業(yè)可用現(xiàn)金支付的款項有：
　　職工工資、津貼；
　　個人勞務報酬；
　　根據(jù)國家規(guī)定頒發(fā)給個人的科學技術(shù)、文化藝術(shù)、體育等各種獎金；
　　各種勞保、福利費用以及國家規(guī)定的對個人的其他支出；
　　向個人收購農(nóng)副產(chǎn)品和其他物資的價款；
　　出差人員必須隨身攜帶的差旅費；
　　結(jié)算起點(1000元人民幣)以下的零星支出；
　　中國人民銀行確定需要支付現(xiàn)金的其他支出。
　　除上述情況可以用現(xiàn)金支付外，其他款項的支付應通過銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算。
　　
　　二、貨幣資金內(nèi)部控制測試
　　控制測試程序：了解 測試 評價。具體過程如下：
　　
程序 具體內(nèi)容
了解 通常用流程圖來了解貨幣資金內(nèi)部控制
測試 1.抽取并審查收款憑證
　　2.抽取并審查付款憑證
　　3.抽取一定期間的現(xiàn)金、銀行存款日記賬與總賬核對
　　4.查驗是否按月正確編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表并經(jīng)復核
　　5.檢查外幣資金的折算方法是否符合有關(guān)規(guī)定，是否與上年度一致
評價 評價內(nèi)部控制制度，以確定實質(zhì)性測試的要求。

　　第三節(jié)　現(xiàn)金審計
　　
　　一、審計目標
　　現(xiàn)金的審計目標包括：確定現(xiàn)金在會計報表日的存在性、所有權(quán)、在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務完整性、計價和披露的恰當性等一般項目均具有的目標。
　　
　　二、現(xiàn)金的符合性測試
　　
　　三、現(xiàn)金的實質(zhì)性測試
　　程序：核對 盤點 抽查 截止 外幣 披露
　　具體步驟和要求如下：
　　1.核對現(xiàn)金日記賬與總賬的余額是否相符
　　2.盤點庫存現(xiàn)金(參見教材P330)：人員有出納人員，被審計單位的會計主管人員，并由注冊會計師進行監(jiān)盤
　　3.抽查大額現(xiàn)金收支
　　4.審查現(xiàn)金收支的正確截止
　　被審計單位資產(chǎn)負債表上的現(xiàn)金數(shù)額，應以結(jié)賬日實有數(shù)額為準。因此，注冊會計師必須驗證現(xiàn)金收支的截止日期。通常，注冊會計師可以對結(jié)賬日前后一段時期內(nèi)現(xiàn)金收支憑證進行審計，以確定是否存在跨期事項
　　5.審查外幣現(xiàn)金折算是否正確
　　6.確定現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露
　　盤點庫存現(xiàn)金是證實資產(chǎn)負債表中所列現(xiàn)金是否存在的一項重要程序。
　　現(xiàn)金盤點的要點：
　　要求考生了解其實務操作過程，并會填制現(xiàn)金盤點表。
　　審計目標：驗證庫存現(xiàn)金存在性
　　盤點范圍：企業(yè)各部門保管的所有現(xiàn)金。包括已收到但未存入銀行的現(xiàn)金、零用金、找換金等。
　　盤點時間：在外勤工作期間，一般選擇在上午上班前或下午下班時進行。
　　盤點方式：突擊盤點。
　　參加人員：出納員、被審計單位會計主管人員、注冊會計師　。
　　盤點程序：
　?、?制定計劃)制定庫存現(xiàn)金盤點程序(計劃)。計劃應包括盤點時間、范圍、方式、人員等。
　　②(審查賬簿)審閱現(xiàn)金日記賬，并與現(xiàn)金收付憑證相核對。
　　③(結(jié)出余額)由出納員根據(jù)現(xiàn)金日記賬進行加總累計數(shù)額，結(jié)出現(xiàn)金余額。
　?、?盤點現(xiàn)金)盤點保險柜的現(xiàn)金實存數(shù)，同時編制"庫存現(xiàn)金盤點表"，分幣種面值列示盤點金額；
　　⑤(賬實核對)將盤點金額與現(xiàn)金日記賬余額進行核對，如有差異，應查明原因，并作出記錄或適當調(diào)整；
　?、?編表確認)編制"庫存現(xiàn)金審定表"，確認資產(chǎn)負債表日時的庫存現(xiàn)金實有數(shù)。
　　應注意以下兩點：
　?、呷粲谐涞謳齑娆F(xiàn)金的借條、代保管的工資、未提現(xiàn)支票、未作報銷的原始憑證，應在"庫存現(xiàn)金盤點表"中注明或作出必要的調(diào)整；
　?、鄬ξ茨茉谫Y產(chǎn)負債表日進行盤點的，則需在審計日期確定盤點余額，然后倒推計算、調(diào)整至資產(chǎn)負債表日的金額。
　　98年試題：
　　現(xiàn)金盤點和存貨盤點的區(qū)別？
　　答：1.盤點的主體不同。
　　2.盤點的范圍不同。
　　3.盤點的內(nèi)容不同。
　　4.盤點的程序不同。
　　5.盤點的審計不同。
　　6.盤點的要求不同。
　　
　　第四節(jié)　銀行存款審計
　　
　　一、審計目標
　　銀行存款的審計目標包括：確定銀行存款在會計報表日是的存在性、所有權(quán)、在特定期間內(nèi)發(fā)生的現(xiàn)金收支業(yè)務完整性、計價和披露的恰當性等一般項目均具有的目標。
　　
　　二、銀行存款的符合性測試
　　
　　三、銀行存款的實質(zhì)性測試
　　1.銀行存款日記賬與總賬的余額是否相符
　　2.分析性復核程序
　　(1)計算定期存款占銀行存款的比例，了解被審計單位是否存在高息資金拆借。如存在高息資金拆借，應進一步分析拆出資金的安全性，檢查高額利差的入賬情況；
　　(2)計算存放于非銀行金融機構(gòu)的存款占銀行存款的比例，分析這些資金的安全性。
　　3.取得并審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表
　　審查銀行存款余額調(diào)節(jié)表是證實資產(chǎn)負債表所列銀行存款是否存在的重要程序。如果經(jīng)調(diào)節(jié)后的銀行存款余額存在差異，注冊會計師應查明原因，應作出記錄或適當?shù)恼{(diào)整，取得銀行存款余額調(diào)節(jié)表后，注冊會計師應檢查調(diào)節(jié)表中未達賬項的真實性，以及資產(chǎn)負債表日后的進賬情況，如果存在應于資產(chǎn)負債表日之前進賬的應作相應的調(diào)整。其測試程序包括：
　　(1)驗算調(diào)節(jié)表的數(shù)字計算；
　　(2)對于金額較大的未提現(xiàn)支票、可提現(xiàn)的未提現(xiàn)支票以及注冊會計師認為重要的未提現(xiàn)支票，列示未提現(xiàn)支票清單，注明開票日期和收票人姓名或單位；
　　(3)追查截止日期銀行對賬單上的在途存款，并在銀行賬戶調(diào)節(jié)表上注明存款日期；
　　(4)審查截止日仍未提現(xiàn)的大額支票和其他已簽發(fā)一個月以上的未提現(xiàn)支票；
　　(5)追查截止日期銀行對賬單已收、企業(yè)未收的款項性質(zhì)及款項來源；
　　(6)核對銀行存款總賬余額和銀行對賬單加總金額。
　　銀行存款余額調(diào)節(jié)表(簡表)
程序銀行對賬單余額　A 企業(yè)銀行存款日記賬余額(200萬)B
加：企業(yè)已收，銀行尚未入賬(200萬)測試 加：銀行已收，企業(yè)尚未入賬
減：企業(yè)已付，銀行尚未入賬 減：銀行已付，企業(yè)尚未入賬
調(diào)整后銀行對賬單余額　A
調(diào)整后銀行存款日記賬余額　　B
　　1.函證銀行存款余額
　　函證是指注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務過程中，需要以被審計單位名義向有關(guān)單位發(fā)函詢證，以驗證被審計單位的銀行存款、借款及往來款項等，是否真實、合法、完整。
　　函證銀行存款余額是證實資產(chǎn)負債表所列銀行存款是否存在的重要程序(存在性)。通過向往來銀行的函證，注冊會計師不僅可了解企業(yè)資產(chǎn)的存在，同時，函證還可用于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未登記的銀行借款(完整性)。
　　函證銀行存款是重要的審計程序，具體格式見教材。考生要掌握各種函證格式(包括文字表述)的區(qū)別。如：函證銀行存款與其他資產(chǎn)項目函證的區(qū)別，尤其是要區(qū)別于函證應收賬款；銀行詢證函格式、內(nèi)容要與企業(yè)詢證函格式、內(nèi)容的比較，驗資業(yè)務中的銀行詢證函的運用有何不同。
　　2.審查一年以上定期存款或限定用途存款
　　3.抽查大額銀行存款的收支。
　　4.審查銀行存款收支的正確截止(截止測試)
　　(1)企業(yè)資產(chǎn)負債表上銀行存款數(shù)字應當包括當年最后一天收到的所有存放于銀行的款項，而不得包括其后收到的款項；
　　(2)企業(yè)年終前開出的支票不得在年后入賬。
　　(3)為了確保銀行存款收付的正確截止，注冊會計師應當在清點支票及支票存根時，確定各銀行賬戶最后一張支票的號碼，同時查實該號碼之前的所有支票均已開出。在結(jié)賬日未開出的支票及其后開出的支票，均不得作為結(jié)賬日的存款收付入賬。
　　5.審查外幣銀行存款折算是否正確
　　6.確定銀行存款是否在資產(chǎn)負債表上恰當披露。
　　
　　第五節(jié)　其他貨幣資金審計(略)
　　
　　第六節(jié)　特殊項目審計
　　
　　主要的特殊項目審計：
　　期初余額的審計；期后事項的審計；關(guān)聯(lián)方及其交易的審計；持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的審計；或有事項的審計
　　
　　一、期初余額審計(教材338)
　　
　　(一)了解期初余額的概念、特征
　　1.期初余額的概念
　　概念：期初余額是指首次接受委托時，所審計會計期間期初已存在的余額。它以上期期末余額為基礎(chǔ)，反映了前期交易、事項及其會計處理的結(jié)果
　　2.判斷期初余額對本期會計報表的影響程度應著眼于以下三方面：
　?、偕掀诮Y(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額；
　　②上期所采用的會計政策；
　　③上期期末已存在的或有事項及承諾。
　　3.注冊會計師對期初余額進行審計
　　要點：首次接受委托涉及的會計報表期初余額，或在需要發(fā)表審計意見的當期會計報表中使用了前期會計報表的數(shù)據(jù)，注冊會計師應進行適當?shù)膶徲嫛?
　　4.注冊會計師在審計時應當保持應有的職業(yè)謹慎，充分考慮對期初余額所對審計會計報表的影響。
　　注冊會計師應當根據(jù)期初余額對審計會計報表的影響程度，合理運用專業(yè)判斷，以確定其實際余額的審計范圍，注冊會計師進行會計報表審計時，一般無需專門對期初余額發(fā)表審計意見。但應當實施適當?shù)膶徲嫵绦颍⒊浞挚紤]相關(guān)審計結(jié)論對所審計會計報表發(fā)表審計意見的影響。
　　(二)掌握期初余額審計目標和審計程序
　　1.審計目標(教材340)
　　(1)會計報表期初余額是否存在對本期會計報表有重大影響的錯報或漏報。
　　(2)上期期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期，或者已恰當?shù)刂匦卤硎觥?
　　(3)上期適用的會計政策是否恰當，是否一貫遵循，變更是否合理。
　　(4)上期期末存在的或有事項是否已作恰當處理。
　　判斷期初余額對會計報表的影響應注意(與審計目標比較)：(教材339)
　　(1)上期結(jié)轉(zhuǎn)至本期的金額。
　　(2)上期采用的會計政策。
　　(3)上期期末存在的或有事項及承諾。
　　2.審計程序
　　(1)分析所選用的會計政策是否恰當且一貫運用。
　　(2)分析上期末余額是否正確結(jié)轉(zhuǎn)至本期、或調(diào)整入賬。
　　(3)了解上期會計報表是否經(jīng)過其他會計師事務所審計。
　　(4)關(guān)注前任注冊會計師是否出具了非標準的審計報告。
　　(5)如實施上述審計仍不能獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，或前期會計報表未經(jīng)審計，應對期初余額實施以下程序：
　　①詢問被審計單位管理當局；
　?、趯忛喩掀跁嬘涗浖跋嚓P(guān)資料；
　?、弁ㄟ^對本期會計報表實施的審計程序進行證實；
　?、苎a充實施適當?shù)膶嵸|(zhì)性測試程序。
　　(6)初次接受國有企業(yè)委托，如前期會計報表未經(jīng)審計，應盡可能獲取其管轄財政機關(guān)對該會計報表的批復。
　　(7)結(jié)合上述審計結(jié)果，形成對期初余額的審計結(jié)論，并確定其對本期審計意見類型的影響。(保留意見、無法表示意見、否定意見)
　　(8)理解對審計意見類型的影響
　?、偃缙诔跤囝~對本期會計報表存在重大影響，但無法對其獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師應當對本期會計報表發(fā)表保留意見或無法表示意見。
　　②如期初余額存在嚴重影響本期會計報表的錯報或漏報，注冊會計師應當提請被審計單位進行調(diào)整。如被審計單位不接受建議，注冊會計師應當對本期會計報表發(fā)表保留意見或否定意見。
　?、廴缜叭巫詴嫀煶鼍吡朔菢藴薀o保留意見的審計報表，注冊會計師應當考慮相關(guān)事項對本期會計報表的影響。如其影響尚未消除，注冊會計師仍應在審計報告中進行適當反映。
　　
　　二、期后事項審計
　　(一)理解期后事項概念、種類
　　概念：期后事項是指
　　資產(chǎn)負債表日--審計報告日--會計報表公布日這一期間發(fā)生的對會計報表產(chǎn)生影響的事項。
　　
　　期后事項很可能會改變注冊會計師對被審計單位會計報表公允性的意見，所以注冊會計師必須對期后事項予以充分關(guān)注　
　　(二)期后事項的種類：(要記住是屬于第幾類)
　　第一類：為資產(chǎn)負債表日存在情況提供補充證據(jù)的事項--提請調(diào)整
　　第二類：雖不影響會計報表金額，但可能影響對會計報表正確理解的事項--提請被審計單位披露
　　也可按下面的理解：
　　第一類：資產(chǎn)負債表日前已存在或發(fā)生的期后事項--調(diào)整事項
　　第二類：資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的期后事項--披露事項
　　第一類期后事項包括：
　　資產(chǎn)負債表日被審計單位認為可以收回的大額應收款項，因資產(chǎn)負債表日后債務人突然破產(chǎn)而無法收回；被審計單位資產(chǎn)負債表前確認的銷售，在審計報告日前退回；法院于資產(chǎn)負債表日后判決被審計單位應賠償原告損失。
　　第二類期后事項包括：
　　被審計單位合并；應付債券的提前兌付；所持用于短期投資和轉(zhuǎn)賣的證券市價嚴重下跌；發(fā)行債券或權(quán)益性證券；由于政府禁止繼續(xù)銷售某種產(chǎn)品所造成的存貨市價下跌；需要為新的養(yǎng)老保險金計劃在近期支付大筆現(xiàn)金；偶然性的大筆損失等。
　　下面舉例說明期后事項的類別：
　　廣東省某廠生產(chǎn)的燃氣熱水器，消費者在使用過程中發(fā)生了中毒事件，其家屬已提起控訴，向廠家索賠100萬元。注冊會計師正在對該廠2000年的年度會計報表進行審計，其凈資產(chǎn)共500萬元。注冊會計師于2001年2月25日完成了全部的審計工作。
　　1.若廠家于2000年11月被起訴，該案也于2001年2月10日審理完畢，法院認為，其中毒原因是由于熱水器質(zhì)量問題造成的，應賠償消費者100萬元。
　　2.若廠家于2001年1月被起訴，該案也于2001年2月10日審理完畢，法院認為，其中毒原因是由于熱水器質(zhì)量問題造成的，應賠償消費者100萬元。
　　3.若廠家于2000年11月被起訴，該案也在審計結(jié)束前，還未審理完畢。
　　上述事項中，①屬于第一類期后事項；②屬于第二類期后事項；③屬于或有事項。請注意，期后事項與或有事項的區(qū)別在于這一事項是否有結(jié)果。有結(jié)果的是期后事項，結(jié)果不能確定的是或有事項。
　　那么，為什么第一類期后事項需要調(diào)整會計報表而第二類期后事項只需在報表附注中披露呢？ 主要是由于起訴的時間不同，哪一年起訴造成的損失，則由哪一年產(chǎn)品來承擔，如何調(diào)整應掌握。
　　(三)了解審計目標
　　注冊會計師要確定期后事項的存在性、重要性及處理的恰當性。
　　(四)掌握審計程序
　　期后事項審計程序包括以下兩類：
　?、俳Y(jié)合對會計報表項目的審計
　?、趯榘l(fā)實施的審計
　　專門實施的程序：詢問 審閱 獲取資料 了解 查明 取得聲明書
　　(1)向被審計單位管理當局詢問。一般是針對或有負債、承諾、被審計單位資產(chǎn)及資本結(jié)構(gòu)的重大變化、資產(chǎn)負債表日未完全解決項目的現(xiàn)狀、資產(chǎn)負債表日后的一些異常項目等進行調(diào)查。(詢問的具體內(nèi)容見教材)
　　(2)審閱被審計單位資產(chǎn)負債表日后編制的內(nèi)部報表及其他相關(guān)管理報告。從中可以發(fā)現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營結(jié)果的重大變化。
　　(3)審閱被審計單位資產(chǎn)負債表日后編制的會計記錄。
　　(4)取得并審閱被審計單位在資產(chǎn)負債表日后的有關(guān)會議記錄。
　　(5)了解管理當局確認期后事項的程序。
　　(6)查明非調(diào)整期后事項的內(nèi)容，合理估計其對財務狀況、經(jīng)營成果的影響，或查詢、了解無法合理估計其影響的原因。
　　(7)取得被審計單位管理當局和其律師的聲明書。
　　(五)掌握期后事項對審計報告的影響(P367～P368)
　　1.期后事項對審計報告的影響
　　如果被審計單位不接受調(diào)整或披露建議，注冊會計師應當出具保留或否定意見的審計報告。
　　2.審計報告日的簽署及責任
　　注冊會計師對期后事項審計時，其應負責任的日期應以完成審計工作日期(審計報告日)為限。注冊會計師沒有責任實施審計程序或進行專門詢問，以發(fā)現(xiàn)審計報告日至會計報表公布日發(fā)生的期后事項，但應對其知悉的期后事項予以關(guān)注，并實施相應的審計程序。被審計單位管理當局有責任及時向注冊會計師告知可能影響會計報表的期后事項。
　　如在會計報表公布日后獲知審計報告日已經(jīng)存在但尚未發(fā)現(xiàn)的期后事項，注冊會計師應當與被審計單位討論如何處理，并考慮是否需要修改已審計會計報表。如被審計單位拒絕采取適當措施，注冊會計師應當考慮是否修改審計報告。
　　如果注冊會計師對審計報告日至會計報表公布日獲知的期后事項實施了追加審計程序，審計報告日期采用下述2種方式確定。
　　簽署雙重報告日期：
　　即保留原審計報告日，并就該期后事項注明新的審計報告日。
　　此方式在會計報表審計范圍內(nèi)僅在反映有關(guān)的特定項目方面擴大了注冊會計師的責任范圍。
　　變更審計報告日：
　　即將原審計報告日推遲至完成追加審計程序的審計報告日。
　　此方式在會計報表審計范圍內(nèi)全面地擴大了注冊會計師責任范圍。
　　
　　三、或有事項的審計
　　(一)了解或有事項概念、種類
　　概念：或有事項是指由過去的交易或事項形成的一種潛在損失，其結(jié)果須通過未來不確定事項的發(fā)生與否予以證實。
　　分類：直接或有事項和間接或有事項。
　　直接或有事項：指被審計單位對外直接可能發(fā)生的潛在支付。主要包括：被審計單位的未決訴訟、未決索賠、稅務糾紛等。
　　間接或有事項：指被審計單位因第三者的原因可能發(fā)生的潛在支付。主要包括：應收票據(jù)貼現(xiàn)、應收賬款抵借、通融票據(jù)背書和其他債務擔保等。
　　(二)或有事項的審計目標
　　(1)確定或有事項是否存在；
　　(2)確定或有事項的確認和計量是否符合規(guī)定；
　　(3)確定或有事項的披露是否恰當。
　　是否存在是對或有事項審計的首要目標。
　　或有事項審計的特點
　　1.許多或有事項的審計，往往是作為其他審計事項的一個部分，而不是在臨近審計工作結(jié)束時作為一個單獨的部分來審計的。
　　2.即使單獨核實或有事項，也是在審計工作結(jié)束前的一段時期進行，以確保核實的正確性。
　　3.可有事項的審計主要是發(fā)現(xiàn)未記錄的業(yè)務或事項。
　　(三)或有事項的審計程序
　　1.向被審計單位管理當局詢問其確定、評價與控制或有事項方面的有關(guān)方針政策和工作程序。
　　2.向被審計單位管理當局索取對下列資料作必要的審核和評價。
　　①被審計單位管理當局的書面聲明，保證其已按照企業(yè)會計準則和有關(guān)財會制度等的規(guī)定，對其全部或有事項做了反映。
　?、诒粚徲媶挝滑F(xiàn)存的有關(guān)或有事項的全部文件和憑證，判斷是否確屬或有損失，損失金額是否可以合理估計。
　　③被審計單位與銀行之間的往來函件，以查找有關(guān)應收賬款抵借、融通票據(jù)背書和對其他債務的擔保。
　?、鼙粚徲媶挝坏膫鶆照f明書，其中，除其他債務說明書外，還應包括或有事項的說明，即說明已知的或有事項均已在會計報表中作了適當披露。
　　3.向被審計單位的法律顧問或者律師進行函證，以獲取法律顧問或者律師對被審計單位資產(chǎn)負債表日業(yè)已存在的，以及資產(chǎn)負債表日至復函日期間存在的或有事項的確認證據(jù)。
　　4.復核上期和被審計期間稅務機構(gòu)的稅收結(jié)算報告。
　　5.向與被審計單位有業(yè)務往來的銀行寄發(fā)含有要求銀行提供被審計單位或有損失的函證書。
　　(重點掌握教材P362頁有關(guān)審計擔保事項應注意的4個方面的內(nèi)容)
　　(1)檢查被審計單位是否存在為控股股東及持股50%以下的其他關(guān)聯(lián)方、任何非法人單位或個人提供擔保；
　　(2)復算被審計單位對外擔?？傤~是否超過最近一個會計年度合并會計報表凈資產(chǎn)的50%；
　　(3)檢查被審計單位是否存在直接或間接為資產(chǎn)負債率超過70%的被擔保對象提供債務擔保；
　　(4)檢查被審計單位在對外擔保時是否要求對方提供反擔保，判斷反擔保的提供方是否具有實際承擔能力。
　　6.審閱截止至審計外勤工作完成日止被審計單位歷次董事會會議紀要和股東大會會議記錄，確定是否存在未決訴訟、未決索賠、稅務糾紛、債務擔保等方面的記錄。
　　7.復核現(xiàn)存的審計工作底稿，尋找任何可以說明潛在或有事項的資料。
　　8.尋查被審計單位對未來事項和協(xié)議的財務承諾，并向被審計單位管理當局詢問財務承諾。
　　9.確定或有事項的確認和計量是否符合規(guī)定，會計處理是否正確。
　　(1)根據(jù)《企業(yè)會計制度》和相關(guān)會計準則的規(guī)定，企業(yè)對外提供擔?？赡墚a(chǎn)生的負債，如果符合有關(guān)確認條件，應當確認為預計負債。
　　(2)企業(yè)當期實際發(fā)生的擔保訴訟損失金額與已計提的相關(guān)預計負債之間差額，應分別情況處理：(此內(nèi)容請參照教材363頁相關(guān)內(nèi)容)
　　(3)資產(chǎn)負債表日后至財務報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的擔保訴訟事項，按照資產(chǎn)負債表日后事項的有關(guān)規(guī)定進行會計處理。
　　10.確定或有事項在會計報表上的披露是否恰當。
　　
　　四、關(guān)聯(lián)方及其交易的審計
　　(一)明確兩個問題
　　①在關(guān)聯(lián)方及其交易問題上，被審計單位管理當局與注冊會計師各有不同的責任。
　　管理當局的責任：按照企業(yè)會計準則的要求識別和披露關(guān)聯(lián)方及其交易。
　　注冊會計師的責任：實施必要的審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以確定被審計單位是否按照企業(yè)會計準則的要求識別和披露關(guān)聯(lián)方及其交易。
　?、陉P(guān)聯(lián)方及其交易審計的局限性。
　　由于關(guān)聯(lián)方及其交易的復雜性及內(nèi)部控制、審計測試的固有限制，注冊會計師對關(guān)聯(lián)方及其交易的審計，并不能保證發(fā)現(xiàn)關(guān)聯(lián)方及其交易的所有錯報和漏報。
　　(二)理解審計目標
　　注冊會計師要確定關(guān)聯(lián)方及其交易的存在性、會計記錄及披露的恰當性。
　　(三)掌握審計程序
　　1.獲取、復核被審計單位提供的關(guān)聯(lián)方清單，識別、確定關(guān)聯(lián)方關(guān)系的性質(zhì)。
　　2.實施專門審計程序以識別有關(guān)交易是否為關(guān)聯(lián)方交易
　?、?查閱股東大會、董事會會議及其他重要會議記錄，詢問管理當局有關(guān)重大交易的授權(quán)情況。
　?、?了解被審計單位與其他主要客戶、供應商和債權(quán)人、債務人的交易性質(zhì)與范圍。
　?、?了解是否存在已經(jīng)發(fā)生但未進行會計處理的交易。
　?、?查閱會計記錄中數(shù)額較大的、異常的及不經(jīng)常發(fā)生的交易或余額，尤其是資產(chǎn)負債表日前后確認的交易。
　?、?審閱有關(guān)存款、借款的詢證函和貸款證，檢查是否存在擔保關(guān)系。
　　3.向負責審計被審計單位組成部分的其他注冊會計師提供已知關(guān)聯(lián)方清單。
　　4.實施以下必要審計程序，以確定關(guān)聯(lián)方交易是否已作適當記錄：
　　5.必要時，追加以下審計程序，檢查重大關(guān)聯(lián)方交易：
　　(注意：教材351頁第四段內(nèi)容)
　　6.審核關(guān)聯(lián)方交易價格的合理性。(掌握會計處理)
　　(1)計算被審計單位與非關(guān)聯(lián)方之間的銷售占該商品總銷售量的比例是否超過20%(含20%)
　　(2)被審計單位向關(guān)聯(lián)方出售非正常商品、轉(zhuǎn)移應收債權(quán)和出售其他資產(chǎn)時，是否將實際交易價格與出售資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入資本公積(關(guān)聯(lián)方交易差價)，并同時結(jié)轉(zhuǎn)出售資產(chǎn)計提的相應減值準備。
　　(3)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間相互承擔債務、費用的有關(guān)協(xié)議、文件，并審核其會計處理是否適當。
　　(4)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間委托、受托經(jīng)營資產(chǎn)的協(xié)議、文件等相關(guān)資料，并審核其會計處理是否適當。
　　(5)獲取有關(guān)關(guān)聯(lián)方之間委托、受托經(jīng)營企業(yè)的協(xié)議、文件等相關(guān)資料，獲取并復核被審計單位是否按受托經(jīng)營協(xié)議確定的收益、受托經(jīng)營企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤、凈資產(chǎn)的10%計算金額。
　　(6)獲取被審計單位與關(guān)聯(lián)方之間相互占用資金的有關(guān)協(xié)議，并審核其會計處理是否恰當。
　　(四)考慮關(guān)聯(lián)方及其交易對審計意見的影響
　?、佼攲徲嫹秶艿较拗疲茨芫蛯媹蟊砭哂兄卮笥绊懙年P(guān)聯(lián)方及其交易獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)時，注冊會計師應當考慮發(fā)表保留意見或無法表示意見；
　　②如果被審計單位對會計報表具有重大影響的關(guān)聯(lián)方及其交易的披露不符合相關(guān)會計準則的要求，注冊會計師應當發(fā)表保留意見或否定意見。
　　
　　五、持續(xù)經(jīng)營能力的審計
　　持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指被審計單位在編制會計報表時，假定其經(jīng)營活動在可預見的將來會繼續(xù)下去，不擬也不必終止經(jīng)營或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清算債務。這里的可預見的將來，通常是指資產(chǎn)負債表日后12個月。
　　(一)理解審計目標
　　①確定被審計單位是否具備持續(xù)經(jīng)營能力；
　?、诟鶕?jù)被審計單位是否具備持續(xù)經(jīng)營能力的情況，確定會計報表項目的分類及計價基礎(chǔ)是否需作調(diào)整。
　　(二)可能導致持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生疑慮的事項或情況
　　財務方面
　　資不低債；營運資金出現(xiàn)負數(shù)；無法償還到期債務；無法償還即將到期且難以展期的借款；過度依賴短期借款籌資；主要財務指標顯示財務狀況惡化；累計經(jīng)營性虧損數(shù)額巨大；存在大額的逾期未繳稅金；無法繼續(xù)履行借款合同中的有關(guān)條款；存在大量不良資產(chǎn)且長期未作處理；重要子公司無法持續(xù)經(jīng)營且未進行處理；無法獲得供應商的正常商業(yè)信用；難以獲得開發(fā)必要新產(chǎn)品或進行必要投資所需資金等。
　　經(jīng)營方面
　　關(guān)鍵管理人員離職且無人替代；主導產(chǎn)品不符合國家產(chǎn)業(yè)政策；失去主要市場、特許權(quán)或主要供應商；人力資源或重要原材料短缺；未達到預期經(jīng)營目標等。
　　其它方面
　　嚴重違反有關(guān)法律、法規(guī)或政策；存在數(shù)額巨大的或有事項；異常原因?qū)е峦９?、停產(chǎn)；有關(guān)法規(guī)或國家政策的變化可能造成重大不利影響；營業(yè)期限即將到期且無意繼續(xù)經(jīng)營；投資者未履行協(xié)議、合同、章程規(guī)定的義務，并有可能造成重大不利影響；因自然災害、戰(zhàn)爭等不可抗力因素遭受嚴重損失等。
　　(三)實施審計程序時的考慮
　　1.注冊會計師應當充分關(guān)注管理當局作出評價的過程、依據(jù)的假設(shè)和擬采取的改善措施，以考慮管理當局對持續(xù)經(jīng)營能力的評價是否恰當。
　　2.注冊會計師應當審閱管理當局擬采取的改善措施，以考慮管理當局對持續(xù)經(jīng)營能力的影響。(請參考教材369頁的相關(guān)內(nèi)容)
　　3.注冊會計師應當實施審計程序，獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以判斷管理當局擬采取的改善措施是否可行。
　　4.如果管理當局對待續(xù)經(jīng)營能力的評價期間少于自資產(chǎn)負債表日起的十二個月，注冊會計師應當提請管理當局將評價期間延伸至十二個月。
　　5.注冊會計師應當向管理當局詢問被審計單位是否存在超出評價期間的、可能導致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或者情況，以考慮這些事項或者情況對管理當局所作評價的影響。
　　(四)考慮持續(xù)經(jīng)營能力對審計報告的影響
　　注冊會計師應當根據(jù)已發(fā)現(xiàn)的可能導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，考慮其對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力的影響，并據(jù)以確定對審計報告的影響。
　　第一種情況，如果認為被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是合理的，但存在可能導致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，注冊會計師應當提請管理當局在會計報表中適當披露：
　　如果被審計單位在會計報表中進行了適當披露，注冊會計師應當出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加強調(diào)事項段，描述導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況以及持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性的事實。
　　如果被審計單位未在會計報表中進行適當披露，注冊會計師應當出具保留意見或否定意見的審計報告，并在意見段之前的說明段中描述導致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況以及持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性的事實，同時指明被審計單位未在會計報表中進行適當披露。
　　第二種情況，如果認為被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理，而被審計單位仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表，注冊會計師應當出具否定意見的審計報告。
　　如果認為被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理，且被審計單位已按其他基礎(chǔ)重新編制了會計報表，注冊會計師應當按照《獨立審計實務公告第6號-特殊目的業(yè)務審計報告》的規(guī)定辦理。
　　第三種情況，如果被審計單位存在可能導致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，但注冊會計師無法確定被審計單位編制會計報表所依據(jù)的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否合理，注冊會計師應當出具無法表示意見的審計報告。
　　如果決定出具無法表示意見的審計報告，注冊會計師應當提請管理當局在會計報表中適當披露：
　　1.導致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況以及管理當局擬采取的改善措施；
　　2.被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力存在重大的不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務。
　　注冊會計師應當在意見段之前的說明段中充分說明無法表示意見的理由。
　　
　　六、債務重組審計
　　審計目標
　　(1)債務重組事項是否存在；
　　(2)債務重組事項是否合法；
　　(3)債務重組的會計處理是否正確；
　　(4)債務重組的披露是否恰當。
　　如果按規(guī)定對債務重組涉及的資產(chǎn)或債務需經(jīng)審計、評估的，還應取得審計報告、資產(chǎn)評估報告及資產(chǎn)評估結(jié)果確認文件，以檢查交易的合法性及金額的正確性。
　　債務人披露：債務重組方式；債務重組收益總額；將債務成為資本所導致的股東增加額及或有支出。
　　債權(quán)人披露：債務重組方式；債務重組損失總額；將債權(quán)轉(zhuǎn)為股權(quán)所導致的長期投資增加額占債權(quán)人股份的比例及或有收益。
　　
　　七、非貨幣性交易的審計
　　審計目標
　　(1)非貨幣性交易事項是否存在；
　　(2)非貨幣性交易是否合法；
　　(3)非貨幣性交易的會計處理是否正確；
　　(4)非貨幣性交易的披露是否恰當。
　　掌握P347頁的內(nèi)容
　　
　　八、會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正的審計
　　九、合并會計報表的審計
　　十、現(xiàn)金流量表的審計　
籌資與投資循環(huán)審計