美國北冰洋隔熱公司成本分析案例
北冰洋隔熱公司 本案例的背景是一家總部設在紐約市的公司的一個廢紙轉化廠，其業(yè)務與環(huán)保再生利 用的趨勢密切相關。本案例的主題是產品成本會計和成本控制。 北冰洋隔熱公司制造家用隔熱材料，它把廢紙與纖維混合起來形成隔熱材料，再進行包 裝和銷售，最后鋪進用戶的閣樓里。公司通過兩個途徑獲得廢紙，一是以少許價格從公 眾那里購買（通過廢紙傳送裝置或由個人直接送到裝卸點），二是從廢紙經營商那里大 批量購買。從公眾購買要更便宜一些，但需要花費更多的人力和時間從客戶停在裝卸點 的卡車、小汽車上小批量地卸下業(yè)并進行打包，而直接人工費相當高，在1979年的時候 是一個工人一年19,000美元（每個小時9.50美元）。當時一個工人一個小時平均可打2. 5個各重300磅的包。打包的過程相當費時，因為需要先將廢紙按類別（過塑紙、新聞紙 、精工紙）和按顏色（白色、彩色）進行篩選，還必須把所有的金屬物（訂書釘或金屬 扣）去掉，并切成標準大小。而且，打包之后還要通過打包機用鐵絲捆扎，以便儲存供 將來使用。 另一方面，從廢紙經營商處購買的廢紙則已經分類、清潔并切割成標準大小。這樣購得 的廢紙價格更高，但可以少費人力和時間，因為工人只需從大卡車上把廢紙卸下來并打 包。當時一個工人一個小時平均可以處理16個各重300磅 的外購包。 廢紙行業(yè)的價格非常多變，大工廠對廢紙的供求變化通常會導致其價格大幅波動。每當 廢紙市場價格明顯下降的時候，北冰洋公司就降低從公眾收購的價格，相應減少從公眾 渠道的購入，轉而增加從經營商處批量購買。富有挑戰(zhàn)精神的廢紙公司則往往利用市場 價格的波動，在價格下降時大量囤積，以待日后銷售。 北冰洋隔熱公司經營著紐約城區(qū)22個收購打包倉庫，每個收購打包倉庫每周7天、每天2 4小時營業(yè)，這些收購打包倉庫為4個鍘切裝袋廠提供原料。北冰洋公司是回收專家公司 的兩個分部之一，另一家分部是廢鐵及金屬公司。1981年3月，回收專家公司總裁正在復 閱1980年度的財務報告，并將其與1979年財務報告進行對比。當他看到表1所示的報告的 時候，他注意到單位加工成本和打包量正在上升。 表1 各收購打包倉庫合并的成本匯總報告 | |1979年 |1980年 | | |總成本（美元|每包成本 |總成本（美元|每包成本 | | |） | |） | | |自制包 | | | | | |直接工人 |4,128,000 |3.84 |3,041,280 |3.84 | |倉庫間接成本 |2,765,760 |2.57 |2,493,850 |3.15 | |分部間接成本 |3,384,960 |3.15 |2,706,740 |3.42 | |總計 |10,278,720 |9.56 |8,241,870 |10.41 | |1980年比 | | | |0.85 | |1979年增加 | | | | | | | | | | | |外購包 | | | | | |直接人工 |168,000 |0.60 |514,800 |0.60 | |倉庫間接成本 |112,560 |0.40 |422,140 |0.49 | |分部間接成本 |137,760 |0.49 |458,160 |0.53 | |總計 |418,320 |1.49 |1,395,100 |1.62 | |1980年比 | | | |0.13 | |1979年增加 | | | | | | | | | | | 他對每包成本上升的成本控制方面很關注，于是就把分部總經理和成本會計師邀請到他 的辦公室來開個會。會前，成本會計師將補充成本報告（見列示件1）復印了幾份。經過 仔細研究匯總成本報告和補充成本報告，分部總經理對單位成本竟然上升了的內容表示 難以接受，最終他把他自己的成本計算匯總起來，表明單位倉庫成本從1979年到1980年 實際上是下降了（見列示件2）。他把自己的計算也復印了幾份，準備到會上散發(fā)。 在1980年，外購包的自制包的比例發(fā)生了相當大的變化，由于批量廢紙的價格直線下降 ，因此使用外購包的比例大大上升，自制包占全部加工包的比例從78%降到48%。同時， 加工的紙包總數上升了大約22%。雖然1980年的總加工量上升了，但人工成本實際上去下 降了，因為加工的自制包數量減少了。 收購打包倉庫的成本主要有三類：一是倉庫的直接人工（分揀和打包）費，二是直接記 在倉庫頭上的間接費用，三是分部機關間接費用攤銷。外購廢紙的成本沒有計在倉庫頭 上，而是由分部匯總分解到鍘切裝袋廠的產品之上。成本會計部門根據各倉庫加工兩項 產品（自制包和外購包）的直接人工費之間的比例，將本倉庫直接發(fā)生的間接費用分解 到兩項產品之上，攤銷比率是用倉庫合計間接費用除以倉庫合計直接人工費來確定。分 部機關間接費用是根據直接人工費攤銷到倉庫的，攤銷比率是以分部機關合計間接費用 除以整個分部（包括4個鍘切袋廠和22個收購打包倉庫）的合計直接勞動費確定的。 倉庫間接費用所包含的項目見列示件1，其中最大的項目是間接人工費，包括22個工頭的 薪水（每個工頭負責一個倉庫，1979年的人均薪水是22,400美元）和叉車駕駛員的工錢 。叉車駕駛員將打包紙從打包機運到存放地點，并協(xié)助打包操作，在打包機的捆扎鐵絲 用完的時候給繞線框裝上鐵絲。在1979年，每個駕駛員每小時平均處理7.5個包，年工資 是15,000美元（每小時7.5美元）。倉庫間接費用還包括維修、耗材、動力、6%的社會保 險稅 （FICA）、折舊、保險和辦公支出；分部機關間接費包括整個分部的雜務費、建筑維修 工時費和材料費、生產管理人員工資及其他與購買、會計、管理相關的總成本。 在會議上，成本會計師告訴總裁，1980年的倉庫間接旨與直接人工費的比率從67%上升到 82%，而每包廢紙的單位成本（見表1）之所以上升，很大程度上應該歸因于這一點；還 有一個因素，就是1980年的員工薪資比1979年上漲了6%。 分部經理則說，他確實不是一個訓練有素的會計師，但他很難相信單位成本是在上升， 因為實際上總成本正在下降，而總產量正在增加。他認為問題出在間接費用的攤銷方式 上。按照目前以直接人工費為基礎的攤銷方式，自制包攤銷的間接費用份額超過了合理 的比例。他認為要正確計算單位成本，間接費用應按紙包的包數來攤銷，而不應當按直 接人工費的比例來攤銷。他還把他的算法的復印件交給總載和成本會計師，以作為自己 論點的佐證。 每個自制包和外購包的單位成本被用來確定最終產品——隔熱袋——的標準成本，但是標準 成本很少使用，因為這一行業(yè)的成本變化實在太快了。公司只是將標準成本作為一個大 致參照，以度量所銷售的最終產品的盈利性。至于產品定價，一般是由競爭決定，不過 在生產重點上也有一定的靈活性，特別是長期來看，當市場對紙張的隔熱材料的需求高 漲的時候，分部就滿負荷運轉。在1980年，公司的生產能力利用率為大約80%。 列示件1 所有倉庫匯總的補充成本報告 1979年12月31日和1980年12月31日 | |1979年 |1980年 | |直接人工費 | 4,296,000 美元 | 3,556,080 美元 | |倉庫間接費 | | | |間接人工費 | 1,875,000 美元 | 2,019,000 美元 | |維修工時費 | 101,000 美元 | 97,000 美元 | |維修材料費 | 36,000 美元 | 43,000 美元 | |耗材費 | 53,000 美元 | 46,000 美元 | |動力費 | 55,000 美元 | 59,000 美元 | |其他（含社會保險稅）| 758,320 美元 | 651,990 美元 | |合計 | 2,878,320 美元 | 2,915,990 美元 | |分部機關間接費攤銷 | 3,522,720 美元 | 3,164,900 美元 | |總計 |10,697,040 美元 | 9,636,970 美元 | | | |自制包加工 | 1,075,000 | 792,000 | | |美元（79.3%） |美元（48%） | |外購包加工 | 280,000 | 858,000 | | |美元（20.7%） |美元（52%） | |合計 | 1,355,000 美元（100% | 1,650,000 | | |） |美元（100%） | 列示件2 分部總經理所提出的倉庫成本報告 （單位：美元） | |1979年 |1980年 | | |金額 |每包成本 |金額 |每包成本 | |自制包 | | | | | | 直接人工費 |4128000 |3.84 |3041280 |3.84 | | 倉庫間接費 |2283540 |2.12 |1399675 |1.77 | | 攤銷分部間接費 |2794780 |2.60 |1519150 |1.92 | |合計 |9206320 |8.56 |5960105 |7.53 | |1980年比1979年下降 | | | |1.03 | | | | | | | |外購包 | | | | | | 直接人工費 |168000 |0.60 |514800 |0.60 | | 倉庫間接費 |594780 |2.12 |1516315 |1.77 | | 攤銷分部間接費 |727940 |2.60 |1645750 |1.92 | |合計 |1490720 |5.32 |3676865 |4.29 | |1980年比1979年下降 | | | |1.03 |
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